1 国际工程项目 EPC 总承包概述

1.1 国际工程项目 EPC 总承包简介

国际工程项目 EPC 总承包是“ 设计（Engineering）、采购（Procurement）、施工（Construction）”一体化的简称，也被业内形象地称为“交钥匙工程”（由项目 EPC 总承包商按照与业主签订的合同约定，承担项目全过程的设计、采购和施工任务，并对质量、进度和造价等进行全面负责，最终向业主使用的过程）。

国际工程项目 EPC 总承包模式，由于其将设计、采购和施工捆绑成一个有机的整体，交由总承包商实施，可以避免上述三部分内容的矛盾，大大提高效率，甚至可以达到显著降低成本的效果，已成为近10 来年国际工程承包中一种普遍采用的合同模式，尤其是在对技术和知识要求较高的工业工程项目上有着广泛的应用。

1.2国际工程项目 EPC 总承包合同拆分的必要性

一方面，国际工程项目 EPC 总承包模式由于其自身工程内容中的设计、采购和施工部分具有不同的性质，通常可以拆分为“工程设计、设备和材料采购、建筑和安装施工”等较为独立的合同内容。

当今世界工程承包领域是个完全竞争的市场，竞争异常激烈，为了增强企业自身的竞争能力，并降低成本，迫使大多数工程承包企业加强产业链整合，提供从规划设计、投融资、施工建造、集团化采购、运营维护等一站式服务，其中施工建造部分由于项目场地固定，主要还得在项目所在地进行，而规划设计和设备、材料等的采购行为则可以根据需要选择在其他地区或第三国境内执行。正是由于国际工程EPC 总承包项目具有以上特点，因此合同拆分成为必要和可行。

另一方面，国际工程项目 EPC 总承包合同各项应付税费相对来说比较复杂，项目所在国的税务部门经常会默认将国际工程项目 EPC 总承包合同看成一个整体的合同，并且认为 EPC 总承包合同的施工行为就是发生在项目所在国境内，这就会导致所在国税务部门将国际工程项目 EPC 总承包合同的总合同额作为征税的依据和基数。实际上国际工程项目受制于所在国的工程技术、材料和设备的生产能力，很多情况下工程设计和设备、材料的采购行为是发生在项目所在国境外的。但是这些发生在所在国境外的采购行为也会受到来源地税务部门的征税，这样就会存在双重征税的问题，给承包商带来成本的上升。如果采用通过将 EPC 总承包合同进行拆分的方式， 提前进行税务筹划，在遵守相关法律、法规的前提下，合理避税，可以达到降低造价的目的。

2 国际工程项目 EPC 总承包合同分拆的目的、原则和模式

2.1 国际工程项目 EPC 总承包合同拆分的目的

对境外 EPC 总承包合同进行拆分的最重要目的之一是为了合理避税。通过合同拆分，可以避免双重征税的问题。通常的做法是将 EPC 总承包合同根据性质和属地进行拆分，由 EPC 总承包商提前注册在免税地区或与项目所在国有避免双重征税协定的离岸公司来负责签订设计和采购合同， 进行设计和采购任务，由总承包商或者其设立在当地的分支机构与当地业主签订现场施工合同，进行现场安装、建设任务。

以中国大陆的法律情况，销售货物是按销售活动发生地划分收入来源的，境外的设计和采购合同就会作为境外收入而被免除缴纳境内的企业所得税。反之，则会被税务部门认定为中国承包商在中国境内的采购行为，是销售给项目所在国业主的行为，就会按照“来源地管辖权”的税收征收原则，征收企业的所得税。这样就避免了双重征税问题。

此外，如果在需要离岸采购的设备占比较大的国际工程项目 EPC 总承包合同中， 业主能够与总承包商设置在避税港的采购平台公司签署离岸设备采购合同，相应的合同支付币种也可以选择一些可以规避汇率风险的币种，可以降低双方的外汇承兑风险。

2.2 国际工程项目 EPC 总承包合同拆分应遵守的主要原则

国际工程项目 EPC 总承包合同拆分模式需要遵守 EPC 合同模式中的单一责任原则。合同拆分应遵守的原则是“在进行每一项合同拆分工作时，都需要根据项目所在国的具体税法体系和其他法律来进行具体设计，而不存在通用的、一而贯之的拆分模式”。各国对于税收管辖权的认定标准不尽相同，若不考虑所处环境而将固定的EPC 总承包标准模式加以运用，则很有可能会受到来自项目所在国境内外反避税措施的限制。

2.3 国际工程项目 EPC 总承包合同拆分的主要模式

根据中国电建在巴基斯坦实施的 EPC 总承包项目的经验，EPC 总承包合同拆分常用的模式主要为：

将国际工程 EPC 总承包项目合同拆分成 Offshore 合同和 Onshore 合同（Offshore 合同和 Onshore 合同， 并由一个项目协调协 议（Project Coordination Agreement， 简称“PCA”）将两个合同统一为一个完整的EPC 合同。

（1）Offshore 合同即离岸合同， 为项目所在国境外设计采购供货合同，包括EPC 总承包合同中的设计和设备采购等内容， 由业主与项目所在地境外的 Offshore 承包商签订；

（2）Onshore 合同即在岸合同： 为项目所在国境内土建及安装合同，由业主与项目所在地的 Onshore 承包商签订；

（3）PCA 由 业 主 与 Offshore 承 包 商（设计采购承包商）、Onshore 承包商（施工承包商） 一同签订，PCA 建立起 Offshore 和 Onshore 合同之间的连接关系， 规定了Offshore 承包商与 Onshore 承包商实质上为一个 EPC 总承包商，承担共同责任，并按EPC 合同总价承担责任限度，强调总承包方的连接、担保的主体原则。

由于避税的需要， 一般 Offshore 和Onshore 承包商为总承包商的两个独立经营的法人，避免项目所在地的税务机关质疑关联企业涉嫌转移定价，从而一定程度上规避税务风险。相应的，PCA 也仅限于业主和承包商之间，对外保密。

上述国际工程项目 EPC 总承包合同拆分模式，是中国电建在巴基斯坦开展 EPC 工程总承包常用的模式。Offshore 合同部分签约主体为电建下属平台公司，根据中国与巴基斯坦两国间已签订的避免双重征税协定，这部分收入在巴基斯坦可以免征企业所得税。而 Onshore 合同部分工程的营业收入需要按照巴基斯坦当地的税法缴纳相关的税费。因此，为了避免签约双方在税务方面产生问题，Onshore 承包商的签约主体必须为巴基斯坦境内公司实体或者在巴基斯坦境内有分公司 / 分支机构的境外公司实体。

上述合同拆分模式是经过实践检验过的，符合当今国际工程 EPC 项目总承包商和业主方面的商业诉求。

3 存在的风险与对策

国际工程项目EPC 总承包合同拆分后，需要项目所在国业主同 EPC 总承包商和总承包商的平台公司或子公司分别签订相关拆分后的合同内容，国际工程项目 EPC 总承包合同的单一责任主体原则会受到质疑。原本的 EPC 总承包合同的优势无法显现出来，拆分成不同内容的合同后，工作内容衔接和效率可能会受到一定的影响，从而影响到项目业主的真实诉求。

存在的风险主要有以下几个方面内容：

（1）合同内容存在的风险。国际工程项目 EPC 总承包合同是一个庞大、复杂的合同体系，包括商务部分和技术部分在内，

EPC 总承包合同拆分后，需要签订两份以上的合同文本，工程和采购内容会发生相应的拆分，原本 EPC 总承包合同能够整体涵盖的工程内容和合同条款，拆分后将会出现不可避免的前后不一致， 存在空隙、工作范围出现重叠、不衔接的情况，合同执行起来，将会产生一些争执和困难。

（2）工程进度方面的风险。在国际工程项目 EPC 总承包合同中，一般项目建设的工期是限定和不变的，过程控制中采取重点节点里程碑化进度控制和按里程碑的资金支付方式，多数情况下并不明确区分工程的设计、采购和施工之间的组织和安排， 只需项目 EPC 总承包商对工程总体进度和质量负责，至于如何实施和安排是EPC 总承包商应该考虑的范围。但是如果采用对 EPC 总承包合同进行拆分，那么工程的设计、采购和施工三者的时间要求不一定是协同的，因此，如何保证各拆分合同的执行进展互相协调向前，又不对 EPC 总承包合同规定的工期产生耽误，是合同拆分的重点要求。

（3）合同终止的风险。在国际工程项目 EPC 总承包合同中，某一项违约可能会导致整个合同终止。而在合同拆分后，某一个合同终止只是该合同终止，与其他合同无关，不会导致其它合同及整个国际工程项目 EPC 总承包合同的终止。

针对上述存在的几种风险，我们在实践经验中采取了以下方式来规避：

在巴基斯坦某风电总承包项目实施过程中，中国电建在经过前期税务策划分析后，与业主商议并签订了拆分的合同，由中国电建旗下的中国水电顾问集团国际工程有限公司与业主签订了在岸 (Onshore) 施工合同和质保期运维合同，由中国电建旗下的华东电力勘测设计研究院有限公司与业主签订了离岸 (Offshore) 材料设备采购合同。与此同时，总承包商、总承包商的子公司与业主三方签订了 PCA 协议（Project Coordination Agreement），统领以上三份独立的合同，使之成为一个统一的整体。在岸 (Onshore) 合同采用当地币种支付，保证了当地施工的现金流；离岸 (Offshore) 设备材料采购合同采用了美元为支付币种，减少业主和承包商因汇率引起的价格风险。最终此合同顺利实施并关闭，为业主合理地减少了税费。

4 结束语

国际工程项目 EPC 总承包合同拆分的原则，就是在遵守 EPC 总承包商做为单一责任主体的前提下，通过将适当的合同拆分模式，将 EPC 总承包合同进行拆分，并分别与总承包商责任项下的平台公司或项目履约成员企业签订合同，在项目实施过程中把控风险， 并顺利完成项目的设计、采购和施工任务，实现利益最大化的过程。笔者相信在不久的将来， 国际工程项目EPC 总承包合同拆分操作模式会进一步得到推广和同行的认可。