一带一路财税实务｜中东欧营商环境分析：以乌克兰为例

要点

1、2018年1月1日起，乌克兰实施新的税法修订案，该修订案主要在企业所得税、转移定价规定、增值税等方面做了修订。

2、乌克兰税法和其它相关法律对外国投资者在乌克兰投资,经营给予与本国居民相同待遇,并没有针对外国投资者和公司提供任何特殊待遇。

3、乌克兰政府为航空工业,能源部门,造船,电影制作,教育服务,婴儿食品制造等行业供了一系列增值税豁免的规定。乌克兰政府旨在通过增值税优惠政策支持重点行业发展并吸引投资:

——以制造为目的的进口某些设备的增值税可以按月分期支付,最长不超过24个月(至2020年12月31日)；

——对优先行业投资项目进行投资的实体有可能延期支付进口增值税(至2022年12月31日)。

4、农业生产企业在2017年1月1日至2022年1月1日期间可能获取一定财政补贴以发展农业生产部门和促进农产品的生产。农产品生产企业需提交相应财政年度的增值税纳税申报,同时在申请表中注明农业活动产生的增值税金额以及农业活动所占总收入比例。

正文

文/仇喆

中审众环—Mazars会计师事务所中国业务部中东欧地区总监

一.2018年1月1日生效的主要税收政策

2017年12月7日，乌克兰最高议会通过了2245-VIII号议案，旨在对税法政策进行修订。2017年12月30日乌克兰总统正式签署并通过了税法修订案，相关规定从2018年1月1日起正式实施。

（1）企业所得税的主要变化：

•延长企业所得税纳税申报截止日期至纳税年度结束的60天。(从2月9日延长至3月1日)。该规定将从2017年的纳税申报开始适用，即2017年的纳税申报截止日期为2018年3月1日；

•单一税纳税人将不再需要对获取的股利收入预缴企业所得税(包括农业生产企业和采用FAT体系的纳税人)。单一税纳税人需要就向非税收居民支付股利预提预扣税。税收居民从单一纳税人获取股利收入时需要缴纳企业所得税，但无需预提预扣税。

（2）转移定价规定：

•延伸对关联方的定义；

•引入对非税收居民和其设立在乌克兰的常设机构之间交易的转移定价控制规定。

（3）增值税主要变化:

•为加强增值税管理,阻止增值税发票注册的规定推迟至2018年3月1日实施；

•某些进口的机械设备可能在2年时间分期支付进口增值税，旨在推动外商在乌克兰进行投资(有效期截止至2020年12月31日)；

•进口电动车将豁免增值税和进口关税(有效期截止至2018年12月31日)；

•每月3笔个人开展的进口活动将豁免增值税和进口关税(从2019年1月1日起正式实施)；

•2018年9月1日至2021年12月31日期间出口大豆，2020年1月1日至2021年12月31日期间出口油菜籽将获取临时性增值税豁免(相关农业生产企业将无法获取增值税退税)；

•进口和供应国家批准的医疗器械将适用7%的增值税税率。

（4）其它主要变化:

•升“大型纳税人”的门槛：上一财政年度收入超过5000万欧元(之前为10亿格里夫纳)或支付税金超过100万欧元(之前为2000万格里夫纳)的纳税人；

•升消费税(例如，对香烟的消费税税率提升了30%)；

•纳税人可以对由于纳税机关不作为或非法执法对纳税人的利益带来的侵害提起赔偿要求。

表1 2018年适用税率

同时乌克兰与卢森堡和马耳他之间签署的免双重征税协定也在2017年批准并于2018年1月1日正式生效实施。

二.税收体系

2.1乌克兰税法体系

乌克兰税法体系主要包括:

•乌克兰国家宪法

•乌克兰税法

•乌克兰社保法

•乌克兰海关法

•乌克兰进出口法

•乌克兰议会通过的国际税收协定

•乌克兰监管机构就税收征管颁布的相关法令

当国内法与国际税收协发生冲突时，国际税收协定具有优先权。

根据乌克兰税法的规定:

•税金是法律强制规定纳税人需要无条件支付的金额；

•费用是指支付人为享受特定的福利,包括享用公共部门,地方政府或其他机构的服务,而被强制征收的金额。

2.2主要税费

乌克兰税法列示了企业在乌克兰经营过程中可能涉及的所有税种。征收机关按行政等级大致分为两类:

•国家级别(在乌克兰税法条款中得以体现，对整个乌克兰都具有约束力)

•地方级别(各地方政府根据乌克兰税法规定的范围自行设定，并在其行政管辖的区域内实施)

乌克兰税法列示并对11种主要税费作详细规定:

•企业所得税

•个人所得税

•增值税

•消费税

•环境生态税

•租金税

•关税

•财产税(包括地税、不动产税和动产税)

•单一税

•机动车辆税

•旅游税

除了以上提到的税费，乌克兰纳税人还有可能涉及的税费包括:

•社保贡献

•国防税

•针对移动通讯服务支付的养老金基金

乌克兰税法和其它相关法律对外国投资者在乌克兰投资，经营给予与本国居民相同待遇，并没有针对外国投资者和公司提供任何特殊待遇。

2.3税收监管机构

乌克兰税务机关具体是指乌克兰国家税务总局及其所属的地方征收机关。

乌克兰国家税务总局作为中央执行机构，主要对地方各级税务局、税务分局、税务所起到监督管理的职能，具体主要负责组织和指导所属地方税务机关的工作，制定法律法规，推广经验，供司法解释。税款的缴纳，检查，纳税人登记的直接管理由地方税务分局执行。

针对大型纳税人(上一财政年度年收入超过5000万欧元或税金支付超过100万欧元的纳税人)税务机关会组织专门的税务检查。

2.4纳税周期

纳税周期是指纳税人需承担纳税义务并支付相应税金的时间段。

表2 乌克兰纳税周期

2.5税收监管

税务机关进行税务检查的形式主要包括税务稽核，日常税务检查和税务检查(定期或不定期，远程或现场)。

税务稽核是税务机关对纳税人纳税申报资料进行审核的过程，以确保税款申报的准确性。

日常税务检查主要是在企业现场检查纳税人履行纳税义务的情况，其主要目的是确保税款及时入库，促使纳税人树立依法纳税的意识。

税务检查是以纳税人会计核算资料为基础、运用不同的检查方法对纳税人的纳税情况以及生产经营情况进行全面检查的过程，确保税款缴纳的准确性，实现应收尽收，这种检查方法可以远程执行也可以在企业现场执行。

某些情况下，税务机关可以发起定期或不定期的税务检查。

表3 乌克兰税务检查

注：（1）大型纳税人：上一财政年度收入超过5000万欧元或支付税金超过100万欧元的纳税人。

（2）小型企业：私营企业或雇员不超过50人,并且年收入不足1000万欧元的纳税人。

税务机关在法定纳税申报义务截止日后的1095天(3年)内有权开展税务检查并评估税费义务(包括罚金)。

转移定价属于专项税务审查的范畴。税务机关在受控交易申报义务截止日后的2555天(7年)内有权开展转移定价专项税务检查。该专项税务检查可长达18个月并可以额外延期12个月。

税务检查的结果和检查过程中发现的各种问题将按照特定的格式以报告形式出具。

2.6税务机关决议

税务机关有权根据税务检查的结果重新计算应缴税金，调整申报的亏损额和增值税抵扣额，税务机关将相关决议以书面形式通知纳税人，纳税人需在10天内缴清税费或申请复议。如果纳税人未在规定时间内作出适当的反应，税务机关将直接向纳税人索取税金或置押其资产(未经税务机关同意不得处置该资产)。

纳税人可对税务机关给予的税务决议申请行政复议或提起法律诉讼。纳税人向地方税务行政部门提出复议请求，如果不满意复议结果，纳税人需在10天内向上一级国家税务局提出复议要求。税务机关有义务在20天内回复复议结果，有可能该过程被延长至60天。如果纳税人依然不满意，可以提交法律诉讼请求。法律诉讼通常耗时较长，一般需经过地方法院,复议法院和最高法院三级。

2.7违规处罚

对于违反规定的纳税人，税务机关将给予处罚。

表4乌克兰税务机关对违规行为的处罚

同时，税务机关对迟缴税金的纳税人将给予滞纳金处罚，利息按乌克兰央行利息率的120%收取。

2.8税收裁定

纳税人可向税务机关提交税收裁定申请以对某些税收政策作进一步澄清。税务机关有义务在纳税人递交申请的25天内予以回复。税收裁定只对交该裁定申请的纳税人具有法律效力和约束力。纳税人在申请税收裁定时无需缴纳任何费用。

依照税收裁定履行纳税义务的纳税人对因此而产生的违反税法规定不付法律责任。当出现税收裁定结果与当前税法有出入时，纳税人有权向法院申请复议。

三.企业所得税

3.1税率

企业按18%的统一税率缴纳企业所得税。额外的0%或3%的税率分别适用于保险公司和再保险公司寿险和其他险种产生的收入。

年收入不超过300万格里夫纳，并且雇员工资水平至少为法定国家最低工资标准2倍的企业将有可能在2017年至2021年期间适用0%的企业所得税税率，如果满足：

•2017年1月1日后新成立企业；或

•2017年1月1日前成立，过去3年年收入不超过3百万格里夫纳，且雇员人数在5至20之间；或

•2017年1月1日前成立的适用简化税收征管体系的企业，过去3年年收入不超过300万格里夫纳，且雇员人数在5至50之间

3.2纳税人

根据乌克兰税法定义，纳税人包括：

•税收居民，在乌克兰境内和境外开展商业活动的法人

•非税收居民：

-收入来源为乌克兰

-作为税收居民代理或行使其他职能的代表处，并且收入来源为乌克兰

3.3税费缴纳

纳税申报并缴纳相应税金的截止日期为：

•新成立公司、农业企业或年收入不足2000万格里夫纳的企业以年度为单位申报所得税

•企业所得税季度申报工作必须在下一季度的40天内完成,年度企业所得税申报工作必须在次年60天内完成

•申报工作完成10天内企业须缴清当期所得税

•以下当期实际支付的税费可以用来抵减当期应付企业所得税额：

-针对股利收入预先支付的企业所得税税金

-在海外支付的企业所得税税金

乌克兰税法要求针对股利收入征收的企业所得税需要在股利支付之前或支付时同时缴纳，单一税纳税人(包括采用FAT体系的农业生产企业)无需就股利收入预先缴纳所得税。

3.4企业应税利润的计算

乌克兰税法对于企业所得税税基的计算如下：

•针对纳税居民企业：会计税前利润(按乌克兰会计准则或国际会计准则编制的损益表所披露的数字)根据税法的规定进行必要的计算调整。如果企业上一财政年度收入水平不足2000万格里夫纳,该纳税人可按照会计税前利润进行申报(须调整以往年度亏损)

•针对非纳税居民企业：从乌克兰获取的利润,根据不同收入类型,税法对其企业所得税征收的规定有所不同

3.5针对税收居民的税收规定

应税利润的计算为会计税前利润(按乌克兰会计准则或国际会计准则编制的损益表披露的数字)按照税法的规定重新确认收入总额与准予扣除项目金额,从而计算得出应税利润总额。需要进行调整的事项主要包括：

•企业结转以前年度税收亏损

•固定资产和无形资产在会计计算和税法规定下产生的差异，以及固定资产账面跌价

•预提和暂估的费用，不包含职工薪金和带薪年假

•坏账损失

•资本弱化调整

•证券交易的税前调整

•投资收益调整

•转移定价调整

•与非税收居民发生交易的调整

•与非盈利机构发生交易的调整

•与非企业所得税或适用0%企业所得税税率纳税人发生交易的调整

税收亏损结转

企业以往年度产生的税收亏损可在未来作税前扣除，不受时间限制。但不允许在以前年度税前扣除。

资产折旧

固定资产折旧与无形资产摊销必须按照税法要求重新计算。税法详细列示了不需进行折旧的资产类型，资产使用年限,需要进行折旧的资产金额。资产减值部分不得在税前扣除，针对固定资产和无形资产在资产处置或清算时残值的计量也有专门的规定。

2017至2018年间采购并投入使用的机器设备可能允许加速折旧(2年取代之前规定的5年使用年限)。

预提和暂估的费用的调整

在实际发生点所属的纳税期间作为费用允许在税前扣除。预提的员工薪酬和带薪休假的费用允许在计提当期在税前扣除。

银行储备金的税务调整有专门的规定。

坏账准备记提和坏帐损失的处理

坏帐损失的暂估只有在坏帐实际发生时可以在税前扣除。坏账销账在满足一定条件时可以在税前扣除(丧失时效性)。

资本弱化调整

企业当期与非税收居民关联方之间的债务与企业净资产比超过3.5时,利息费用的税前扣除受资本弱化规定的约束。利息费用允许税前扣除的上限为当年未计利息、税项、折旧及摊销前利润的50%。当期未扣除部分可在未来年度无限递延，但每年仅允许扣除不超过未扣除部分的5%。

证券交易的税前调整

证券交易活动的税费需要独立进行核算。证券交易产生的亏损只可以与证券交易的收益抵减。因估值产生的亏损不得在税前扣除。

投资收益调整

从其他企业所得税纳税人和单一税纳税人处获取的投资收益(包括从其他企业所得税纳税人处收取的股利收入)属于免税收入。

对联营企业，子公司和合营企业的投资损失不的在税前扣除。

转移定价

不满足公允定价原则的受控交易，其金额将在应税收入中进行调整，并且应税收入只能上调。

与非税收居民，非盈利机构和非企业所得税纳税人发生的交易

乌克兰税收居民在以下情况采购的商品和劳务,其价值的70%可以作为成本费用在当期税前扣除：

•供货方是位于低税收国家的非税收居民

•非营利组织

•不具备企业所得税纳税人身份的非税收居民

乌克兰内阁对低税收国家作出明确定义。当前一共有80个国家和地区被认定为低税收国家。

乌克兰内阁列示了26个国家的不被认定为企业所得税纳税人的非税收居民组织形式。

向非税收居民(包括对低税收国家的非税收居民)支付的特许权使用费可在当期税前扣除的上限为上一财政年度净收入的4%。该限制对受控交易，或纳税人能够证明交易完全符合转移定价规定对公允的要求的情况不适用。

转移定价

以下情况企业支付的特许权使用费不得在税前扣除:

•向非税收居民的非受益人支付特许权使用费

•向豁免征税的非税收居民支付特许权使用费

•向持有在乌克兰注册的知识产权的非税收居民支付特许权使用费

•向非企业所得税纳税人或适用0%税率的纳税人支付特许权使用费

非盈利机构获取的免费商品和劳务，以及慈善支出可在税前扣除的上限为上一财政年度净收入的4%(8%适用于从事体育方面的机构)。

向非企业所得税纳税人或适用0%税率的纳税人提供的无需偿还的金融资助不属于可税前扣除的费用。

向非企业所得税纳税人或适用0%税率的纳税人支付的违约金或罚金不属于可税前扣除的费用。

适用特殊规定的交易类型

乌克兰税法对以下交易类型有专门的规定：

•保险业

•摄影

•产量分成合同

•体育博彩和赌博业

•联合投资基金

•非国有退休基金投资

3.6针对非税收居民的税收规定

非税收居民企业从乌克兰获取的两种收入在企业所得税征收的范围：主动收入(通过乌克兰境内的常设机构或代表处通过商业活动获取的收入)和被动收入(源自乌克兰的收入)。

主动收入

乌克兰税法规定了两种方法用来计算在不同情况下企业通过商业行为获取主动收入的税赋：

•直接法

•间接法

直接法适用于企业收入或资产可以确认的情况。

当企业收入在直接法下不能得到确认，企业可以采用间接法核算应税收入。在这种情况下，总收入的30%被默认为当年企业的应税利润并缴纳企业所得税。尽管30%的比例相对来讲比较高，但间接法大大简化了税费计算的程序。

被动收入

非税收居民从乌克兰获取的以下类型的被动收入需按规定缴纳预扣税:

•利息

•股利

•特许权使用费

•货运和工程收入

•营租赁合同下的付款

•处置在乌克兰境内房产获取的收入

•处置证券获取的收入

•合资公司收入和长期合同收入

•文化，教育，宗教，体育和娱乐活动产生的收入

•非税收居民获取的佣金，或通过提供代理服务获取的收入

•保险费

•非税收居民获取的慈善收入

•非税收居民获取的其他非销售/非劳务收入

通常情况下预扣税税率为15%，该税率可能通过税收协定进一步降低。

3.7税收协定

乌克兰已与超过70个国家签定了税收协定。

表5乌克兰与他国签订的税收协定

国家	股利(%)*	利息(%)	特许权使用费(%)
阿尔及利亚	5(25)/15	10	10
亚美尼亚	5(25)/15	10	0
奥地利	5(10)/10	2/5	0/5
阿塞拜疆	10	10	10
白俄罗斯	15	10	15
比利时	5(20)/15	2/5	5
保加利亚	5(25)/15	10	10
巴西	10(25)/15	15	15
加拿大	5(20)/15	10	10
克罗地亚	5(25)/10	10	10
中国	5(25)/10	10	10
塞浦路斯	5(20)/15	2	5/10
捷克	5(25)/15	5	10
丹麦	5(25)/15	10	10
芬兰	5(20)/15	5/10	5/10
法国	0(50)/5(20)/15	2/10	0/5/10
格鲁吉亚	5(25)/10	10	10
德国	5(20)/10	2/5	0/5
希腊	5(25)/10	10	10
匈牙利	5(25)/15	10	5
冰岛	5(25)/15	10	10
印度	10(25)/15	10	10
印度尼西亚	10(20)/15	10	10
伊朗	10	10	10
爱尔兰	5(25)/15	0/5/10	5/10
以色列	5(25)/10/15	5/10	10
意大利	5(20)/15	10	7
日本	15	10	10
约旦	10(20)/15	10	10
哈萨克斯坦	5(25)/15	10	10
韩国	5(20)/15	5	5
科威特	5	0	10
吉尔吉斯斯坦	5(50)/15	10	10
拉脱维亚	5(25)/15	10	10
黎巴嫩	5(20)/15	10	10
利比亚	5(25)/15	10	10
立陶宛	5(25)/15	10	10
埃及	12	12	12
爱沙尼亚	5(25)/15	10	10
摩尔多瓦	5(25)/15	10	10
蒙古	10	10	10
黑山	5(25)/10	10	10
摩洛哥	10	10	10
荷兰	0(50)/5(20)/15	2/10	10
挪威	5(25)/15	10	10
波兰	5(25)/15	10	10
葡萄牙	10(25)/15	10	10
罗马尼亚	10(25)/15	10	15
俄罗斯	42125	10	10
塞尔维亚	5(25)/10	10	10
新加坡	5(20)/15	10	7.5
斯洛伐克	10	10	10
斯洛文尼亚	5(25)/15	5	10/5
南非	5(20)/15	10	10
西班牙	18	0	5
瑞典	5(20)/10	10	10
瑞士	5(20)/15	0/10	0/10
叙利亚	10	10	18
塔吉克斯坦	10	10	10
泰国	10(25)/15	10/15	15
土耳其	10(25)/15	10	10
土库曼斯坦	10	10	10
阿联酋	5(10)/15	3	10
马其顿	5(25)/15	10	10
马来西亚	15	15	10/15
乌兹别克斯坦	10	10	10
越南	10	10	10
英国	5(20)/10	0	0
美国	5(20)/15	0	10

*支付股利的适用预扣税税率，括号内的数字表明对股利支付企业控股比例的要求，括号外的数字为对应的预扣税税率。斜线两侧的数字表明税收协定中不同情况下的适用税率。

•与奥地利、土耳其和英国之间的税收协定已于2017年进行修订，尚未正式生效。

四.增值税

4.1适用税率

不同交易类型适用的增值税税率如下：

•标准增值税税率为20%

•7%的增值税税率适用于乌克兰内阁批准的药品和医疗产品

•出口交易适用税率为0%

•婴儿食品，教育培训，健康保健和慈善活动豁免增值税

•不适用增值税的交易行为包括证券交易，经营租赁，保险服务，银行服务，工资支付等

4.2纳税人

根据乌克兰税法的描述,增值税纳税人主要包括：

•从事商业活动并自主进行增值税注册的企业或个人

•按税法要求必须进行增值税注册的企业或个人

•从事商品进口的的企业或个人(进口商品超过一定金额)

如果连续12个月增值税应税交易额超过100万格里夫纳，税收居民和非税收居民企业需进行增值税纳税登记。企业也可根据自身情况自主进行增值税纳税登记。

4.3增值税计算基本原则

如下交易行为适用增值税:

•在乌克兰境内提供应税商品

•在乌克兰境内提供应税劳务

•在进口和再进口报关制度下向乌克兰进口的商品和劳务

•在出口和再出口报关制度下从乌克兰出口的商品和劳务

•国际运输服务

乌克兰增值税法没有对B2C和B2B类型的服务作规定。一般来说，服务供应方的注册地点应作为增值税义务发生地，某些交易型除外:

•服务的实际发生地：适用于动产相关的服务(处理，评估，运输，修理等服务)或文化，艺术，科技，体育，娱乐相关的服务

•资产所在地：不动产相关的服务

•客户的注册地：服务例如广告，咨询，工程，法律，会计，IT，电信，广播电视，数据处理，精算，动产租赁，知识产权，货代

一般情况下，增值税的确认适用“第一时间”原则:

•以下销售行为将产生应付增值税(增值税销项):

-商品交易增值税纳税义务的发生时点为货物交付给顾客或商品供应商收到付款，两者较早的时点

-服务交易增值税纳税义务的发生时点为书面材料证明服务已完全提供或劳务供应商收到付款,两者较早的时点

•增值税抵扣(增值税进项)通过采购行为产生，确认时点为收取商品和劳务或收到客户付款，两者较早的时点。

纳税人需每月或每季度(少数情况)进行增值税纳税申报，并支付相应税金。

•每月增值税的申报工作需在次月20号前完成，相应税金的支付需要在次月30号前完成；

•增值税的季度申报需在下季度40天内完成，相应税金的支付需要在下季度50天内完成。

如果申报截止日期落在周末或公共节假日，该截止日期自动顺延至首个工作日。

4.4增值税税基的计算

根据乌克兰税法的规定，增值税税基为应税商品或劳务的合同额，包含关税，消费税和其他法定税费，该金额不得低于类似商品或劳务的市场公允价值。

同时，乌克兰税法对某些特殊的涉税交易作出了详细规定:

•进口商品的合同价格为增值税税基，该金额不得低于该商品入关时的申报价值(含进口关税和消费税)

•融资租赁的增值税税基为租赁合同额，该金额不得低于租赁资产的购买价值

•针对非现金结算和免费供应，市场的公允价格将作为税基用来计算增值税

•非应税供应/非商业活动(增值税抵减项在以往发生)：增值税税基为固定资产账面净值或商品采购价格

4.5增值税电子申报系统

2015年7月1日起增值税电子申报系统正式启用。为确保纳税人履行其纳税义务，乌克兰财政部要求纳税人开设专门的增值税电子账户。

所有增值税发票需在税务机关的电子登记系统注册。注册的截止日期为：

•上半月开具的增值税发票(每月前15天)：每月最后一天

•下半月开具的增值税发票(每月16号至月底)：次月15号前

所有增值税发票必须包含乌克兰官方对每种商品定义的产品代码，多数情况下只需要显示产品代码的前4位。2017年12月31日后对不正确使用产品代码的纳税人将给予经济处罚。

增值税明细报告需在线进行提交，并且在报告中需要包括供应商增值税发票所涉及的进项税额，货物进口清关时已缴纳的增值税，以及已转帐至增值税账户中的金额。

每月增值税应缴税金的计算如下:

+∑所有收到的增值税发票的进项总额

+∑商品进口清关时已缴纳的增值税

+∑纳税人转账至增值税帐户的金额-∑所有开具的增值税发票的销项总额-∑申请增值税退税金额-∑增值税申报表列示的应付增值税与增值税明细记录的应付增值税的正差

+∑待缴税款(过去12个月应付增值税的平均值)

如果增值税纳税人开具的增值税发票金额超过以上公式计算结果，纳税人需通过增值税专用帐户补缴差额。超额支付的部分可以获得现金退税或用于抵扣未来应付税金。

2017年7月1日起，通过增值税发票开具和登记的情况就可以确认增值税纳税义务，而不再需要额外提供证明材料。

4.6增值税专用发票登记的终止

2017年4月1日起推迟增值税专用发票登记的规定正式生效并实施。当满足所谓高风险标准时(乌克兰政府内阁将做进一步规定)，可以推迟对增值税专用发票的注册和修改程序。

2018年1月1日起，乌克兰政府内阁临时性取消了推迟增值税专用发票登记的规定，预计在2018年3月引入新的相关规定。

4.7针对进口业务的特殊规定

如果公司向乌克兰进口商品达到应税额度，企业需在商品清关时缴清增值税(进口应税商品的增值税缴纳义务为进口方承担)，并通过随后的商品再销售将增值税转嫁给最终消费者。

增值税反向征收机制适用于非税收居民向乌克兰税收居民提供应税劳务的情况。

一般来说，乌克兰增值税规定以2006年11月28日颁布的2006/112/EC号欧盟增值税指令为模版，2008年颁布的EC 2008/8/EC号指令关于应税服务发生地的修订条款并没有在乌克兰增值税税法中得以完全体现。乌克兰税法没有对B2B和B2C交易的涉税问题作明确规定。根据税法规定，通常情况下增值税义务的发生地为供应方的注册地(与欧盟指令规定不同)，因此在乌克兰可能出现应税劳务被双重征税的现象。

4.8增值税退税

申请人按提交申请的先后顺序获取自动退税。退税申请情况在乌克兰国家财政服务部门的网站每日进行更新(除周末，公共节假日外)。

乌克兰财政部根据国库资金情况决定退税进程。

税务机关有可能在增值税退税申请递交的30天内针对纳税申报表中的数字进行税务审查。税务机关在如下情况将对纳税人所有相关文件，包括财务报表，纳税申报计算，税金结算计算等在增值税申报法定截止日后的60天内进行全面税务审查:

•截止至2015年7月1日企业积累了增值税退税且在此期间企业未经历税务审查

•截止至2017年1月1日按特殊增值税规定缴纳增值税的农业生产企业通过农产品销售积累了增值税退税

4.9临时增值税优惠政策

乌克兰政府为航空工业,能源部门,造船,电影制作,教育服务,婴儿食品制造等行业供了一系列增值税豁免的规定。

以下类型的交易活动也适用增值税临时豁免规定:

•废物,包括金属和有色金属废料的进口(根据乌克兰内阁批准的清单)和废纸供应在2019年1月1日前将豁免增值税；

•电动车的进口和销售在2019年1月1日前将豁免增值税；

•软件(包括计算机程序，网站，线上服务，应用程序等)供应在2023年1月1日前豁免增值税；

•2018年9月1日至2021年12月31日期间出口大豆以及2020年1月1日至2021年12月31日出口油菜籽将豁免增值税。

乌克兰政府旨在通过增值税优惠政策支持重点行业发展并吸引投资：

•以制造为目的的进口某些设备的增值税可以按月分期支付，最长不超过24个月(至2020年12月31日)；

•对优先行业投资项目进行投资的实体有可能延期支付进口增值税(至2022年12月31日)。

五.个人所得税

5.1纳税人

根据乌克兰税法的规定，个人所得税的纳税人主要包括：

•从乌克兰境内或境外获取收入的税收居民个人

•从乌克兰境内获取收入的非税收居民个人

•税务代理：包括法律实体，自雇个人，非税收居民的代表处等从个人收入扣取，代管，并向税务机关支付税金的机构

5.2税收居民

满足以下条件的个人都将被认定为税收居民个人：

•在乌克兰拥有永久住所的个人

•在多个国家拥有永久住所，从乌克兰直接获取经济利益的个人

•任一自然年内在乌克兰累计滞留时间超过183天的个人

•如果通过以上方法依然不能确认个人是否是税收居民，是否拥有乌克兰国籍和是否有直系亲属在乌克兰也将成为重要的考量标准

5.3个人所得税计算基本原则

乌克兰税收居民个人就其全球所得支付个人所得税。非乌克兰税收居民个人仅对源自乌克兰的收入履行纳税义务。

乌克兰税收居民和非税收居民统一适用18%的个人所得税税率。某些被动收入适用0%或5%的的税率。

个人所得税税基的计算为当年应税总收入抵减税法允许扣除的费用。应税总收入包括纳人获得的工资，薪金，其他民事合同获取的收入，处置资产获取的收益，通过遗产继承和礼品馈赠获取的所得，以及其他形式的被动收入等。

5.4可在税前扣除费用

税收居民个人可以在税前扣除某些费用主要包括:

•当期部分纳税人支付的房屋贷款利息

•以基金或实物形式向非盈利机构进行的捐赠，金额不得超过该纳税人当年应税总收入的4%

•向教育机构支付的各种培训费和学费

•为纳税人个人及其直系亲属支付的医疗费用

•支付的人寿保险以及私人养老金

5.5针对被动收入的税收规定

所得税法针对不同类型的被动收入(利息,股利,特许权使用费等)所适用的税率作出了具体规定：

•利息,特许权使用费,投资收益按18%的税率征收个人所得税

•股利按9%的税率征收个人所得税;如果支付股利的乌克兰公司同时也是企业所得税纳税人，适用税率为5%

•个人通过出租、租赁获取的收入适用18%的税率

•处置房产的收入：

-如果在同一纳税年度房产被出售一次，并且产权所有人通过继承获取该房产或持有该房产时间超过3年，处置该房产所得豁免所得税

-如果该房产在同一纳税年度被处置两次或两次以上，处置房产所得适用税率为5%

•处置动产的收入：

-当年首次处置该动产的收入不需缴纳所得税

-如果该动产在同一纳税年度被处置两次或两次以上，处置动产所得适用税率为5%

•遗产继承所得：

-受赠方与赠予方为直系亲属关系(例如父母,配偶,配偶的父母,子女/养子女)适用税率为0%

-受赠方与赠予方为非直系亲属关系适用税率为5%

-受赠方或遗嘱订立人为非税收居民的情况适用税率为18%

5.6个人所得税的征管

雇主需每季度申报员工个人所得税并代扣代缴相应税金。个人所得税季度申报需在下季度40天内完成。

个人需进行年度个人所得税申报，申报工作必须在次年5月1日前完成，并且在8月1日前缴清税金。

5.7临时国防税

临时国防税与个人所得税采用相同的税基，适用税率为1.5%。

六.社保贡献

6.1纳税人

获取以下三种形式收入的纳税人同时也需要缴纳社保：

•民法合同下的员工工资，福利，补贴等

•民法合同下供劳务的个人薪酬

•自雇个人或私营业主获取的收入

每月最低社保贡献为月最低工资标准的22%，2018年1月1日起该金额为819格里夫纳。

每月社保贡献上限为月最低工资标准的15倍(2018年1月1日起为55，845格里夫纳)，因此当前每月社保贡献上限为12,286格里夫纳。

6.2社保支付方

民法合同或劳务合同中的雇主(法律实体)，自雇个人或私营业主需承担支付社保的义务。

6.3社保贡献缴纳的一般原则

雇主需每月在支付员工工资的同时完成对社保的支付，社保的支付不得晚于次月20号。

通常情况下自雇个人和私营业主以年为单位缴纳社保贡献。私营业主社保贡献的缴纳需在次年2月10日前完成。如果私营业主按简化税务申报程序报税并每季度缴纳社保贡献，其缴纳义务需在下季度20天内完成。自雇个人需在次年5月1日前完成社保贡献的缴纳。

对非税收居民社保贡献的征管要求与税收居民相同。

社保贡献由雇主/自雇人士/私营业主承担的比例为22%。雇员无需支付社保贡献。

适用一般税收征管规定的私营业主，简化税务申报体系下第一、二或第三纳税人组，以及自雇个人每月缴纳的社保贡献不得低于国家最低标准(2018年1月1日起为819格里夫纳)。

社保贡献的缴纳与个人财务收支状况没有关系。

6.4纳税义务

未按时支付社保贡献将会被处以未支付部分的20%作为罚金，同时每天需支付未缴纳部分的0.1%作为滞纳金。

七.简化税务申报体系

乌克兰税法允许纳税人通过简化税务申报体系进行税金计算，纳税申报以及税金的缴纳。纳税人(法律实体或个人)按照税法规定的标准，例如雇佣员工的人数，收入水平，经营活动范围等分为四个纳税人组。针对第四类纳税人组(农业生产企业)的税收政策，将在“农业企业的特别税收规定”章节作详细述。

表6纳税人组分类

主要特点	纳税人组
第一组	第二组	第三组
商业形式	个人	个人或法律实体
雇员人数	0	0-10	不限
最高年收入	300,000格里夫纳	1,500,000格里夫纳	5,000,000格里夫纳
经营活动限制	开放市场的零售销售或仅为个人消费者提供劳务，同时需要考量第三纳税人组的其他基本限制。	为个人或团体提供劳务，销售货物，餐饮业，同时需要考量第三纳税人组的其他基本限制。	从事博彩业的个人或法律实体，外币兑换，适用消费税的商业行为，稀有金属，石材，矿物，公司管理，古董，艺术品，金融交易等。
额外要求	从事工程测试和研究的个人，审计服务，出租总面积超过0.2公顷土地，出租住宅楼宇总面积超过100平方米，出租非住宅楼宇的总面积大于300平方米不得作为单一税纳税人。 超过25％的授权资本被非单一税纳税人持有的法律实体不得作为单一税纳税人。
税基	该财政年度1月1日最低工资且不超过税法规定的年收入上限。	任何形式的收入（现金或非现金）；有形和无形，包括应付帐款销帐和免费获取资产。通过代理合同获取的收入，交通运输服务。 法律实体需要将处置资产获取的利润包括在内。个人获取的被动收入（利息，股利，特许权使用费，保险赔偿，处置资产获取的收入）不含在内。
适用费率	不超过月最低工资的10%	不超过月最低工资的20%	收入水平的3%-增值税纳税人 收入水平的5%-非增值税纳税人
报告周期	以年为单位	以季度为单位
申报要求	次年60天内	下季度40天内
付款要求	每月支付，在下个月20号前	申报完成10天内
单一税税率增加的适用情况	•超过针对每个纳税人组规定的最高年收入标准 •经营活动不在规定的范围内或纳税人没有获取许可证
税金计算方法	收入的15%	个人收入的15%或法律实体收入的6%/10%
付款要求	完成季度申报的10天内
纳税人丧失单一纳税人许可的情况	•以非现金形式结算的交易 •连续两年没有按时缴纳税款 •经营活动不在规定的范围内 •超过规定的员工人数 •纳税周期的收入总额超过规定的金额
可豁免的税费	单一税纳税人豁免企业所得税，个人所得税，增值税（不包括第三纳税人组的个人和法律实体，其适用的单一税税率为3%），地税（不包括用于非经营活动的土地的地税）。其他税费的计算，申报和缴纳需要按照乌克兰税法的规定。进口商品涉及的各项税费需要按规定正常缴纳。 单一税纳税人需要履行税收代理的义务，根据民法合同代扣代缴个人所得税。
预扣税义务	2018年1月1日起，单一税纳税人在向非税收居民进行时需要扣除预扣税。
收款机的使用（现金交易的情况）	不是强制要求	强制要求，如果现金支出超过1,000,000格里夫纳的情况

八.消费税

8.1应税商品

需要缴纳消费税的商品主要包括：

•酒精和蒸馏酒，酒精饮料，啤酒

•烟草制品，烟草工业和烟草代用品

•石油产品，液化石油气

•客运汽车，汽车车身，挂车和半挂车，摩托车

•电力

8.2纳税人

根据乌克兰税法的规定,消费税的征收对象主要包括：

•在乌克兰境内生产(加工)应税商品的个人

•从事向乌克兰进口应税商品的企业

•从事向乌克兰进口应税商品，且交易额达到的一定数量的个人

•销售无主应税商品的个人

•销售应税商品的零售企业

•电力供应商

•在非公开电力市场销售电力的电力生产企业

•进口并用于营运目的的机动车辆所有者

•石油销售企业

8.3消费税计算的基本原则

根据乌克兰税法，以下经营活动可能会涉及到消费税：

•销售在乌克兰境内生产(加工，取)的应税商品

•进口应税商品至乌克兰

•任何形式的所有权转移，包括自行消费，雇员消费，工业加工，超过法定跌价损失金额的应税商品的损失

•非可再生能源获取的电力的销售

乌克兰税法规定了各种应税商品的从价税率和具体税率。

适用从价税率的应税商品，应税额的计算依据为制造商或进口商设定的最高零售价格。

适用具体税率的应税商品，应税额的计算同时需参考应税商品的重量，体积，数量，汽车的发动机排量以及其他指标。

各种应税商品的具体税率请参考乌克兰税法的相关规定。

8.4消费税的征管

消费税的计算和申报以月为单位。消费税的申报必须在下月20号之前完成。完成税务申报的10天内纳税人需缴清税费。

进口应税商品涉及的消费税需要在递交清关材料时缴清。

酒精饮品涉及的消费税需要在开具消费税票时缴清。

税法对香烟的最低零售价格也作出了相应规定。

在委托加工合同下由产成品的最终所有者在交付产成品前向加工企业支付消费税。

乌克兰税法给应税商品进行编号并规定了相应的消费税率。

8.5石油销售的消费税电子系统

2016年3月1日起石油销售被纳入消费税电子系统。消费税纳税人需在销售行为发生当天开具消费税票据，该票据需在税务机关监管下的电子系统进行注册。根据消费税不同金额，消费税票据的注册需在相应规定时间内完成。

九.财产税

财产税在乌克兰包括地税，房产税和机动车辆使用税。

9.1地税

纳税人

根据乌克兰税法的规定，地税的纳税人包括：

•土地和土地所有权份额的所有者

•土地的使用者

征收对象包括：

•拥有的或使用的土地

•拥有的土地所有权份额

地税计算的基本原则

地税的应税额主要取决于：

•根据利率指数评估的土地价值

•未作估值的土地所在的区域

地税适用的税率取决于土地的类型和所在地：

•不超过土地价值的3%：已作估值的土地

•不超过土地价值的1%：已作估值的公共土地

•土地价值的0.3%至1%：已作估值的农用土地

•不超过土地价值的12%：有永久使用权的土地

•不超过该地区耕地价值的5%：未作估值的土地

•该地区耕地价值的0.3%至5%：未作估值的农用土地

•为林地支付的地税作为生态税的一部分

地方政府规定其行政管辖范围内的土地所适用的税率。

地税的征收

地税的申报周期以自然年为单位。

企业纳税人(非自然人)需在每年2月20日前在土地所属地区的税务局完成纳税申报。税金分12等份每月缴纳，税金缴纳不得晚于次月月底。

税务机关计算自然人纳税人应付的地税税赋，并在每年7月1日前给予书面通知。纳税人需在收到通知的60天内完成税金的缴纳。

9.2房产税

满足以下条件的个人和法律实体需要每年缴纳房产税:

•拥有公寓的面积超过60平米

•拥有房屋面积超过120平米

•拥有公寓和房屋的总面积超过180平米

个人或法律实体拥有房产的面积超过以上起征点才有缴纳房产税的义务。超过起征点的房产(包括民用住宅和非民用住宅)按每平米不超过最低工资水平的1.5%(即56格里夫纳)缴纳房产税。地方政府有权在一定的范围内调整适用税率。

公寓面积超过300平米或房屋面积超过500平米的所有者，除正常缴纳按照房产面积计算的房产税，还需每年额外缴纳25,000格里夫纳。

法律实体需在每年2月20号前完成纳税申报。税金需每季度缴纳，截止日期为下季度第一个月月底。

税务机关计算自然人纳税人应付的地税税赋并在每年7月1日前给予书面通知。纳税人需在收到通知的60天内完成税金的缴纳。

9.3机动车辆使用税

拥有机动车辆的个人或法律实体需按照税法规定每年缴纳机动车辆使用税:

•机动车辆使用年限尚未超过5年

•机动车辆的平均市场价格不低于最低工资的375倍(1,400,000格里夫纳)

满足上述条件，纳税人需缴纳25,000格里夫纳的机动车辆使用税。

法律实体需在每年2月20号前完成纳税申报。税金需每季度缴纳，截止日期为下季度第一个月月底。

税务机关计算自然人纳税人应付的机动车辆使用税并在每年7月1日前给予书面通知。纳税人需在收到通知的60天内完成税金的缴纳。

十.转移定价

10.1受控交易行为

乌克兰转移定价满足经合组织的基本原则同时满足当地要求。以下交易形式将有可能被视为受控交易：

•与非税收居民关联方发生的交易行为

•通过非税收居民实现的商品销售或采购

•与位于低税收国家的非税收居民之间发生的交易行为

•与非企业所得税纳税人的非税收居民之间发生的交易行为

受控交易同时需要达到一定金额要求：

•受控交易额超过1000万格里夫纳

•纳税人年度总收入超过1.5亿格里夫纳

如果当年非税收居民与其在乌克兰的常设机构之间发生的交易金额超过1000万格里夫纳,同样被视为受控交易。

乌克兰内阁将80个国家和地区认定为低税收国家，同时来自26个国家的法律实体将不被认定为企业所得税纳税人。

10.2转移定价报告

转移定价报告必须每年进行编制。纳税人需要向乌克兰税务机关提交以下材料：

•受控交易报告：于次年10月1日前

•转移定价材料：接到税务机关要求的30天内或不晚于次年10月1日

乌克兰当地立法尚未对国别报告和主体文档进行规定。

10.3定价原则

乌克兰税法提供了一系列方法用以衡量并确保关联企业之间的交易定价满足公允的原则。

•可比非控制价格法(基于相同或类似商品的价格)

•转售价格法(基于销售给非关联方的价格)价

•成本加成法(基于从非关联方购买并销售的价格)移定

•交易净利润法(当所有信息不足以通过其他定价方法的情况)

•利润分割法(适用于交易行为相对独立或交易方有大量无形资产的情况)

在以上提到的各种定价方法中可比非控制价格法在以物易物的情况下最常被使用。

10.4违规处罚

税务机关对没有按照要求履行其义务的企业给予一定的经济处罚：

•最低工资300倍(530,000格里夫纳)的罚金：没有提交或按时提交受控交易报告

•未报告交易额的1%，不超过最低工资300倍的罚金(530,000格里夫纳)：交易报告中遗漏披露受控交易

•交易额的3%，不超过最低工资200倍的罚金(352,000格里夫纳)：没有提交转移定价材料

•每天处以最低工资5倍的罚金(9,000格里夫纳)：规定的转移定价材料或受控交易报告提交截止日后仍未提交

迟交相关报告或相关材料也将受到一定的经济处罚:

•每天处以最低工资(1,800格里夫纳)，不超过最低工资300倍(530,000格里夫纳)的罚金：未及时提交受控交易报告

•每天处以最低工资(1,800格里夫纳)，不超过最低工资300倍(530,000格里夫纳)的罚金：提交的受控交易报告未涵盖所有受控交易行为

•每天处以2倍最低工资(3,500格里夫纳)，不超过最低工资200倍(352,000格里夫纳)的罚金：未及时提交转移定价材料超过以上规定的交易额范围，违规企业将面临额外的经济处罚。

十一.农产品生产企业的特别税收规定

农产品生产企业按税法规定可以申请按简化征税规定下第四纳税人组的规定缴纳税款。

11.1纳税人

源自农业产品生产销售收入占企业总收入75%以上的农产品生产企业可申请按简化征税规定缴纳税款。

新成立的农产品生产企业如果能够满足第二年源自农业产品生产销售占企业总收入75%以上的要求，同样可以申请按简化征税规定缴纳税款。

在简化征税体系下缴纳税款的农产品生产企业一旦不能够满足75%的要求，从未满足当月开始按一般税收政策缴纳税款。

如下农产品生产企业不能按简化征税体系履行纳税义务:

•超过50%收入源自销售装饰用植物，野生动物，鸟类，皮革制品的农产品生产企业

•生产消费税应税产品的农业生产企业

11.2征税对象

农业产品生产商所拥有的或租用的农业用地(包括耕地，草场，牧场等)或水域(湖泊，池塘，水库)为农业企业税收征收的对象。

每公顷地价被用以计算税基。

11.3税率

每公顷农业用地或水域根据其类型以及所在地，适用税率为0.19%到6.33%之间。

11.4税收豁免

农产品生产企业不适用以下税费:

•企业所得税

•地税(非农业用地需缴纳地税)

11.5税收征管程序

农产品生产企业税收报告期间以年度为单位。

农产品生产企业需对企业当年应税收入计算相应的税金并完成年度税申报的工作。税务申报需在当年2月20日前在农业用地所在地的税务机关完成。

按税法规定每季度的税金需在下季度的前30天内完成，每季度需缴纳当年的税金总额的比例如下:

•第一季度10%

•第二季度10%

•第三季度50%

•第四季度30%

11.6财政补贴

农业生产企业在2017年1月1日至2022年1月1日期间可能获取一定财政补贴以发展农业生产部门和促进农产品的生产。

为获取该补贴，农产品生产企业需提交相应财政年度的增值税纳税申报，同时在申请表中注明农业活动产生的增值税金额以及农业活动所占总收入比例(过去连续12个月农业活动收入比例不得低于总收入的75%)。

2018年1月1日起每年给予每个农产品生产企业的政府补贴预算上限为1.5亿格里夫纳。