境外施工企业税务筹划管理方法

境外施工企业税务筹划管理方法

摘要：在国家“一带一路”倡议的战略布局下，施工企业在境外承接工程项目不断增加，在拓宽海外市场的同时，增加收益成为主要目的。境外法律法规、财经制度、金融外汇管理等规定会影响施工企业的经济利益，因此，进行税务筹划管理十分必要。本文从纳米比亚某施工项目面临的税务环境、筹划的原则和意义入手，具体阐述了涉税项目的筹划方法和实践，希望对境外施工企业税务筹划管理提供有益的参考借鉴。

关键词：境外施工企业；税务筹划；实践

随着“一带一路”倡议的实施，我国施工企业迎来“走出去”发展机遇期。在境外承接工程项目，具备国际化管理工程水平是施工企业发展的方向。由于境外经济环境、税收政策、财经制度等与国内存在较大差别，企业要想在境外实现价值最大化，避免双重课税、税务风险等，需要“走出去”企业认真研究对待，制定相应对策。其中，实施税收筹划管理是追求利润最大化的一种手段，也具有一定的必要性。本文以纳米比亚某施工项目为实例，从税收筹划的经济环境、税种、筹划原则、具体税种筹划方法和思路等方面进行了深入探讨。

一、境外某施工企业的税务环境分析

（一）项目情况介绍

纳米比亚湖山铀矿项目位于纳米比亚中西部的沙漠地区，诺克卢福国家公园内，是全球第三大铀矿，铀矿投产后产量有望跃居世界第二。项目是在“一带一路”倡议下，由中广核集团公司与中非发展基金共同出资建立。项目建设期间投资25亿美元，不仅是中纳两国间规模最大的合作项目，也是中国在非洲最大的投资项目之一。中核某公司签订了纳米比亚湖山铀矿安装施工项目，负责CC003标段工程合同，主要承担湖山铀矿水冶厂核心工艺项目的全部建设任务及部分预制罐、钢结构的设计、采购任务。主要涉及七大施工区域，四个专业：罐、钢结构、机械设备（浓密机、澄清器、泵等设备）、管道。合同工期为539天。其中，各类物资的技术标准和规范采用南非标准建设。

（二）纳米比亚经济环境概述

纳米比亚国家原属德国殖民地，在1990从南非统治下独立，法律体系沿用欧洲体系，财会制度采用西方财会制度，会计制度准则采用《国际会计准则》，属于南部非洲关税同盟和兰特货币区成员国。目前，纳米比亚与中国没有双边税收协定，两国间的税负不能相互抵免。纳米比亚属于外汇管制国家，外汇管制较为严格。

（三）某施工企业境外涉税项目介绍

企业所得税：纳米比亚采取属地征税的原则，任何取得来源于或被认定为来源于纳米比亚所得的实体均需在纳米比亚缴纳企业所得税。税率约为33%。收入服务预扣税：预扣税实为所得税的一种，纳米比亚公司向非居民企业支付的董事费、娱乐费、行政服务费、管理费、技术服务费、咨询费或其他类似性质费用时，需在支付时扣缴25%的服务收入预扣税。股息预提税：支付给非居民公司的股息、红利（控股比例超过25%）需征收10%的股息预提税。增值税：在纳米比亚境内持续或经常性进行的货物销售或提供服务的行为，属于增值税应税行为，需缴纳纳米比亚15%增值税，进口增值税为16.5%。增值税属于流转税，符合规定的可以在销项税中抵扣。关税：从南非关税联盟外进口的物资，依据商品类别进行征收，一般有7挡税率：零关税、5%、10%、15%、20%、25%、30%。个人所得税：纳米比亚对个人所得采取属地征税原则。任何取得来源于或被认定为来源于纳米比亚的所得的个人均需在纳米比亚缴纳个人所得税，个税实行7级累计递进税率，且较国内税负较高，正常情况下员工平均要缴纳收入的25%（见表1）。

二、税务筹划管理的原则和意义

（一）税务筹划管理的原则

1.合法性原则：在研究境外所在国税法的基础上，坚持合法性原则，利用其税法和国际税收协定的差别、漏洞、特例和缺陷，寻找可筹划点，以达到避税的目的。2.事前性原则：纳税筹划一般要在纳税义务发生之前进行筹划。在境外，首先要充分对项目所属国的财经、税法、金融环境等进行了解和掌握，然后对项目的投资、生产、经营进行合理的安排，才能达到企业税务筹划的目的。3.系统性原则：税务筹划要系统性考虑，整体全局平衡项目税收，处理好整体与局部税收的关系。不能仅考虑某一税种的筹划，而引起另外一个税种税收的增加。4.经济性原则：税务筹划方案实施会给企业增加相应的成本，而企业的经营活动目的就是追求经济利益的最大化，因此，在税务筹划中，要结合成本效益的问题，保证企业经济利益最大化。

（二）税务筹划管理的意义和必要性

1.税务筹划的意义作为境外施工企业，最终目的是增加企业效益，实现企业利润最大化。通过对税务的合理筹划，利用政策优惠、交易行为改变、纳税时间调整等手段，实现转税、节税和避税的目的，最终增加企业的经济利益。2.税务筹划的必要性境外国家的经济体系、经济环境、人口结构等都会对财务管理，税务筹划等有影响作用。由于境外施工企业处于不同的税务环境，就要求企业进行必要、合理的纳税筹划，减少经营风险，增加企业利益。

三、税务筹划管理方法和实践

面对纳米比亚经济环境和条件，需要综合平衡项目整体税负，充分利用现有资源，梳理其中税种之间的关系，考虑其风险因素和经济性，对所涉及的税种进行税务筹划：

（一）选择纳税主体，避免双重课税

税务注册登记是税务机关对纳税人实施税收管理的首要环节，选择纳税主体是税收筹划的第一步。1.税收负担主体确定税收负担的主体，选择合同签订的主体很关键。一是合同签订时，可考虑明确税收负担的主体，可以让业主承担所有的税务，转移税务风险。二是合同的拆分，税收负担主体业务范围不同，即对于境内外履约业务的划分，适当地选择税收标准，可以降低税收成本。2.投资地区的纳税筹划注册成立子公司。为了满足纳米比亚铀矿的工程建设当地业务的开展，中核工程建设纳米比亚有限公司作为中核某公司的全资控股子公司，主要为满足工程建设需要设立的海外子公司，既是纳米比亚法律法规强制要求、也是项目合同要求；纳米比亚子公司主要依托湖山铀矿项目，负责资金账户的设立、项目资金的流转和当地的税务申报、采购、雇工等合同的签订等事项。子公司作为属地化公司，作为当地居民企业，其经营活动，必须符合当地法律法规和财经制度，依法合规经营。子公司财务管理主要依据外账运行，聘请普华永道事务所管理。

（二）过程税务管控，履约阶段税务筹划

1.增值税的税务管理一是采用“应抵尽抵”原则。监督、审核事务所将可抵扣的增值税全部进行抵扣。例如，项目部采取事先对外账记账准则、财务软件、增值税抵扣政策进行了学习和掌握，同时对外账成本科目和内部科目进行对比分析，寻求共同点和差异性，这样在内账处理时，可登记外帐成本和增值税抵扣，形成事先掌控外帐，保证增值税进项税“应抵尽抵”。二是递延纳税时间。由于工程款收入和费用支出在时间上存在差异，增值税个别期间出现需要退税的情况。在风险可控的情况下，可以对相应的增值税进行调整、顺延，规避退税。例如，在纳米比亚项目进度款支付过程中，某次7-8月份进度款收入较少，远小于支出，而在此期间还有未抵扣完的进项税，正常情况下需要申请退税，但退款的时间较长（约2-3年）。为此，该项目采取将5-6月份进度款调至此期间进行顺延抵税的方法。2.企业所得税、股息预提税的筹划管理一是减少应纳税额。确保成本全额进入外账，防止利润虚高。由于受国内代垫款和部分发生的成本无法在外账所得税前抵扣，不采取有效措施，将形成外账利润虚高，多缴纳企业所得税的情况。项目部对国内发放的工资、社保、其他代垫款等，主要通过国内母公司管理费形式，综合考虑经济性，在境外缴纳一定的税费，进入外账成本，确保外账不形成虚高，真实反映财务状况。二是利用分劈技术。将合同拆分，减少东道国项目收入。项目部主要通过拆分合同履约范围，国内母公司完成设计、采购部分，业主方直接与国内母公司进行此部分的结算，这样从外帐源头上减少东道国项目收入。3.关于收入服务预扣税的筹划一是转移定价政策。项目部充分利用合同约定，转移税务风险，改变合同交易方式，提高二次货物销售价格的办法抵免预扣税。二是利用税收扣除政策。项目部利用纳米比亚规定对于差旅费免除预扣税政策，报送出国人员差旅费，并提交充分的材料（公司差旅费信函、差旅费详细费用清单、形式发票等），按照法律要求的机票、住宿费等发票的公证，减免了预扣税。4.关于关税的筹划关税是纳米比亚税收重要组成部分，但由于在解决预扣税的同时，加大了材料价格，对关税也带来了一定的影响，所以，要突出经济性原则对关税进行筹划。一是转移风险。积极争取将材料进口原因产生的预扣税，由业主方承担。二是利用优惠政策。充分利用东道国对关税的免税或优惠政策，达到减免关税的目的。例如，在项目部进口的部分钢结构型号和规格符合纳米比亚零关税进口政策，从而减少关税的缴纳。三是利用退税政策。利用中国对国际贸易中退还国内产品缴纳的增值税政策。例如，该项目部国内母公司积极备案和报送材料，对钢结构出口贸易进行增值税退税申报。5.关于员工个税的筹划由于纳米比亚和中国的个人所得税都实行超额累进税率的方式。由于双方无双边税收协定，按照中国个人所得税境外所得管理规定，对其在境外缴纳个税低于国内个税税法计征的，需要对其进行补差征收。项目部主要采取以下方式：一是充分利用税收扣除政策。根据纳米比亚税法，其社保和保险可以在个人所得税前扣除，因此，在计算个人所得税时，将境外为员工购买的必要的保险进行税前抵扣，减少个人应纳税额。二是利用税率差异和分劈技术。在税率差异方面，纳米比亚个人所得税比中国高，因此，可以计算好境内外综合所得，将一部分工资在境外发放，并在年末取得个税申报表即完税证明，避免国内补缴个税。另外一部分工资可以委托国内公司进行发放并完税。

（三）做好税务稽查、风险管控

1.做好审计、稽查、税收缴纳风险控制一是在审计、稽查方面，积极沟通，遇到的问题及时解决，做好审计结果保留工作，防止下次审计或稽查提出类似问题。二是过程缴纳，及时做好证明资料的保管，包括取得完税证明等，减少风险。2.税务争议的处理一是积极了解东道国税务政策，对争议事项提前熟悉掌握。二是借助会计、律师事务所等第三方，积极沟通，合作解释，消除歧义。例如，纳米比亚项目充分利用聘请的事务所的影响力和公信力，普华永道事务所（PWC）在纳米当局有相当大的公信力，在年度审计和税务申报事项，消除解决问题项。3.项目完工税务处理项目完工后，要保存好税务审查、缴纳和档案管理工作。主要有完税证明、抵扣资料、免税证明、审计报告等材料。综上所述，在税务筹划过程中，企业面对境外不同的经济环境和条件，要综合平衡项目整体税负，充分利用现有资源，梳理各个税种之间的关系，考虑其风险因素，制定各种节税、避税措施，如改变交易模式、利用优惠政策等，最终使得企业获益。

四、结语

随着“一带一路”倡议的深入推进，施工企业“走出去”参与国际竞争业务越来越多。在国际工程管理过程中，面对他国不同的政商环境、税收政策、金融环境等，税收筹划一定要提前介入、事中控制、事后有保障，保障风险可控，进一步拓宽利润空间。因此，境外施工企业需要做好税务筹划管理，为企业“走出去”和进一步提高经济效益奠定良好的基础。

作者：王江涛 (中国核工业二三建设有限公司)

企业境外工程项目税收筹划策略探讨

摘要：当前我国积极推进“一带一路”倡议的发展，使我国的基础建设施工企业在国际市场上日益壮大。我国企业在境外施工的过程中，其不仅能够开拓市场获取利润，而且还需要承受一定程度的风险。同时与我国国内会计法规相比较，国外的会计法规存在较大的偏差，使境外施工企业在核算收益时受到不良影响。因此税收筹划工作对于境外施工企业来说是极为关键的。本文分析了我国企业境外工程项目的税收筹划，并提出相应的建议和策略帮助我国企业更好地开展境外工程项目的税务筹划工作。

关键词：施工企业；境外工程项目；税务筹划

一、境外工程项目税收筹划表现特征分析

（一）税收种类繁多在国际市场当中，不同国家针对承包工程所设立的税收法律以及税收种类都存在偏差。通常境外的税收种类可划分为企业所得税、增值税、印花税、不动产税、个人薪资所得税、进口关税及补充税、矿产资源税、消费税、销售税等，其中增值税、个人所得税以及进口关税是最主要的税收种类。

（二）会计制度差异性大①收入与成本的确认方式存在偏差。在我国通常选择权责发生制作为会计确认的基础，但是大多数承包工程项目所在国依旧选择现金收付制度作为收入与成本的确认方式。②实物资产的交易部分存在偏差。我国通常选择公允计量作为国际会计准则，但是承包工程项目所在国由于自身的原因，使公允计量难以进行，并且针对实物资产的关注点双方都存在偏差，这样一来就导致双方存在较为明显的分歧，阻碍企业纳税统筹工作的进行。③税制的差异。在税制方面，国内与国外的税收政策在税种、税基和税率方面具有差异，提前掌握当地的税制税种并做好归类，对税基与适用的税率进行确定，能够保证境外工程项目的利益最大化。④在税前可抵扣的成本费用要求方面存在差异。通常，境外项目对税前可抵扣费用会受到一定的限制，这会加重企业税负，可以采用优化税前法定扣除项目、成本置换等方法降低企业应税所得额。

二、我国企业境外工程项目税收筹划策略

（一）招投标阶段（1）熟悉项目所在地的税制。深入了解工程项目所在国家的发展环境以及财税政策，同时还要关注项目所在国与中国的政策联系，包括双方税收互惠政策以及双边关税协定等，详细研究项目所在国的税收类别以及征税制度，帮助我国企业获取最大限度的税收优惠，使企业的项目竞标更加科学合理。（2）掌握可能存在的税收筹划空间。从境外工程项目所在国的企业所得税的角度来看，要想降低企业的税收成本，需要对企业的组织以及股权架构进行完善；考虑影响工程项目实施的因素，或者通过成立居民企业来降低企业的税收成本。从筹划流转税的角度来看，需要关注免征流转税空间的存在情况。从筹划个税的角度来看，需要分别研究境内外工资发放个税征收存在的区别，分析企业所得税可能受到劳务成本的影响程度。

（二）商业谈判阶段（1）争取税收优惠。企业对于工程项目所在地的税收环境的认识程度是商业谈判成功的重要保障，能够帮助企业最大限度地占据优势，同时将涉及的政策优惠、税收种类、金额以及时间等重要条款在合同当中明确。（2）合同的拆分。企业在商业谈判的过程中，可能需要通过跨境、跨税率以及跨主体等方式来满足需要。从税收规定的角度来看，不同的国家以及业务主体之间存在偏差，因此进行税收筹划的限制较少，企业可以通过合同拆分的方式来降低税收负担。如某个项目有A、B两个企业参与，可采用EPC合同拆分的方式，A企业负责离岸设计与采购，B企业负责在岸土建施工，这种方式使两家企业在增值税、预提所得税等方面缴纳不同，综合来看能够降低税收负担。（3）合同税收条款的科学研判。现阶段能够将项目合同对税负承担的条款划分为三种：首先，可以由总承包商负责承担项目的全部税负；其次，由施工企业和业主分别承担自身所在国的税负；最后，取消地域限制，工程项目的税负由双方共同承担。在双方单独承担税收的条件下，需要在合同订立的过程中明确双方的纳税义务；同时企业需要面临一定的税收风险，因此在合同订立的过程中，结合工程项目的收入与成本，充分考虑境内外可能需要缴纳的税收种类以及税率大小。此外企业所得税的计算方式以及其他纳税成本的计算方式也极为重要，能够对合同金额产生较大的影响。

（三）启动阶段在项目启动以后，企业需要将在招投标阶段以及商业谈判阶段取得的税务筹划成果进行梳理，测算工程项目实际的税务成本，从工程项目总体出发进行税务筹划，同时提出详细的筹划方案。在一定条件下，可以寻求专业的中介机构共同制定税务筹划方案，保障税务筹划的科学合理性。同时在项目税务筹划启动的过程中，需要关注所在国项目实施主体、运营模式以及融资结构的安排。首先要从税务成本的角度出发，分析实施主体及股权架构可能带来的影响；其次还需要从外汇管理、资金运转以及利润获取的角度，分析运营模式以及融资架构可能带来的影响，从而挑选最佳的组织架构。

（四）运营阶段 1．熟悉税前法定扣除项目，减少应纳税所得额（1）工程项目境内外产生的成本费用需要涵盖外账成本总额。企业为了运营管理及节约成本，通常会从本国雇佣相关的管理人员以及员工，这部分人员在项目所在国工作所得到的薪酬通常由企业发放，这就导致工资的产生与发放不在同一主体内发生，增加了企业所得税成本。针对上述可能发生的情况，工程项目企业需要从整体出发，兼顾个人税负以及企业所得税成本。另外，工程项目企业可以通过在项目所在国雇佣本地员工，从而享受当地政府的税收优惠待遇，在一定程度上降低企业所得税以及个税成本。（2）企业在项目所在国采购必要的物资设备以及开展项目运营活动的过程中，需要取得该国正规的票据凭证；同时在报关进口物资设备时，需要向当地海关索取相应的清关资料。同时还需要在当地税务部门的帮助下，辨别保留票据凭证的真实性，防止由于票据凭证无效导致项目企业遭受损失。（3）从管理费用的角度来看，不同国家对于项目公司收取的比例标准不同，通常扣除项目公司管理费用的比例低于5%。因此境外项目企业通过与本地的专业中介公司或者税务管理部门协商，实现项目的备案审批、公证，从而尽可能将管理费用在所得税缴纳之前扣除。2．物资及设备税收筹划工程总承包合同项目涵盖了许多方面的内容，包括项目的设计、材料的采购以及具体施工等方面，并且在项目成本组成当中，国内采购占据着很大的比重。通常能够将国内采购部分划分为两种类型，即业主固定资产的永久性设备和临时性进口设备。同时在材料设备进口的过程中还发生许多不同的税收种类，涵盖了关税、增值税以及附加税等。针对设备物资进口的报关价格和税率，不同国家有不同的标准，因此可以根据不同国家的标准来调整进口报关价格，降低企业的税收负担。3．外派员工个人所得税筹划（1）划定外派员的居住以及工作时间范围。在不同的国家针对居民纳税人的判别条件存在偏差，有的国家需要较长的时间，例如5年以上或者1-5年，但是有的国家却只需要90天。同时纳税标准根据居住的时间而定。所以企业的外派人员需要根据项目所在国的纳税标准，科学安排居住以及工作时间，在不被判断为居民纳税人的条件下，能够降低自身应缴纳的所得税负。（2）依靠税收优惠政策的手段来减少员工工资的发放数额。对于部分国家来说，员工有权利享受企业补贴的医疗费用、交通费用以及特殊地区的额外津贴，员工这部分额外收入享有免税优惠待遇，所以企业在实施境外工程项目的过程中，可以灵活地支付员工薪酬，通过津贴的形式来弥补员工的工资损失，同时也帮助企业减轻税收负担。

（五）项目退出阶段的税收筹划（1）剩余物资设备处置税收筹划。在工程项目退出的过程中，需要合理安排剩余的物资设备，此时就需要计算应缴纳的有关税收。通常根据不同的处理方式会产生不同的税收成本。例如项目A在退出的过程中，存在不同采购属性的物资设备，此时有多种处置方式能够进行选择，包括在当地出售、投入后续的项目、转入第三国项目或者作为公司在当地子公司的固定资产。对于永久进口设备，如果企业相关采购成本费用不能够记入当地账，可以考虑采取价格转移的方式报关，尤其是低税率物资设备，以使相关物资设备按合理成本记入当地账。对于临时进口设备，可以考虑采用租赁方式将相关成本费用记入当地账中。在处置项目时，需要考虑项目的处置方式，同时还需要测算相应的税收成本，从而挑选出最合适的处置方式。（2）税务清算审计。项目在退出的过程中，企业有税收情况还需要项目所在国的税务部门进行审查，只有在保证税收缴纳完毕以后才能继续项目的退出工作。因此项目企业就需要积极配合项目所在国的税务部门，同时也可以邀请专业的税务咨询公司来评估项目的纳税情况，尽可能防范税收审计风险，减少企业不必要的损失。

三、结语

境外项目在税收筹划的过程中，企业需要积极顺应国家的补助政策，从而获取更大的利益，同时还需要保障发票的合法性。企业要提高对财会人员招聘的关注力度，从工程项目的整体出发，降低工程项目的运营成本，提升企业境外工程项目的利润获取空间。并且在税收筹划的过程中，需要参照所在国家的情况，尽可能降低境外工程项目的外账成本数额，增加项目的净利润。