“一带一路”十周年，“走出去”企业境外税务风险防范

内容提要：“一带一路”十周年，回顾国际税务环境的变化，“走出去”企业需总结境外税务风险的教训，以便今后更好的应对和减少损失。笔者小结了“走出去”普遍的、典型的七种境外税务风险并提出了相应的应对措施；“走出去”企业应该总结案例，推广交流；建立和完善相应的具体制度和规定；中国内资财税所也应尽快“走出去”服务“走出去”企业；国家税总还应对“走出去”企业加大支持和专业救济。

关键词：“一带一路”“走出去”企业 税务风险防范措施税务稽查 税务争议

一、“一带一路”下的税务环境简要回顾

2023年正值我国发起“一带一路”倡议十年周年，十年来，我国的“一带一路”倡议始终坚持共商、共建、共享原则，为推动构建人类命运共同体、促进国内、国际双循环，取得了举世瞩目的成就。为促进资源全球合理配置，生产要素跨境有序流动，国际经贸自由往来，我国在税收方面也积极配合“一带一路”倡议，同样也取得了重大成就；由我国发起建立的“一带一路”税收征管合作机制（BRITACOM），合作机制理事会成员已增加至36个、观察员增加至30个，“朋友圈”和影响力持续扩大。同时，在该合作机制下还建立了“一带一路”税收征管能力促进联盟。2013年以来，我国共与20多个国家签署或修订了税收协定，以亚洲、非洲、南美洲发展中国家为主要谈签对象，积极与“一带一路”和国际产能合作重点国家开展税收协定谈判，目前，我国的税收协定网络已经覆盖了全球110多个国家和地区，且在绝大多数的双边税收协定有措施机制的特殊约定，这为跨境投资创造了确定、有利的税收法律环境。

但是，我国的“一带一路”倡议，在近些年来也遭受到了前所未有的挑战和困难。全球经济复苏缓慢，尤其是后疫情时期，“一带一路”沿线国家的财政困难，投资减缓。俄乌战争更是引起世界地缘政经的改变，美欧打压、遏制中国，各国贸易保护抬头，大国博弈，竞争激烈。

与上述国际大环境相对应，我国“走出去”企业在“一带一路”沿线国家所面临的税收环境，也发生了很大的变化，同样面临着巨大的挑战和困难；如“一带一路”沿线很多发展中国家都进行了完善税制和加强征管，其中包括增加新的税种，提高税率，加强和提升现代化、信息化的源泉税收征管手段，尤其是配合国际间反避税合作，转让定价的纳税调整成为常态。而中国“走出去”企业也多成为了境外东道国，尤其是那些发展中国家当地的重点税源和征管对象，相关税务检查和稽查频繁，税收纠纷和争议日益增多。与此同时，中国相关国家部委，如国务院发改委、国资委、商务部、财政部、国家税务总局都对“走出去”企业提出了更高的境外依法、合规的经营和管理要求，“走出去”企业的中国集团总部也加强了企业内部财经纪律与内控的管控，境外税务风险的防范，境外税务依法、合规更是成为重中之重。对中国“走出去”企业来说，“一带一路”的十周年发展实践，既是我们总结经验，分享成果的时机，也是一个不断试错，吸收教训的成长过程，特别是后者，更有助于“走出去”企业未来走得更远，走的更稳。

二、“走出去”企业的主要境外税务风险及成因

“走出去”企业在境外风险很多，原因种种，其中有“走出去”企业自身对境外税制了解和把握不透，管控失当的内在原因。也有在东道国，尤其是在发展中国家，税制不健全，执法有腐败的外部原因。笔者在此列举如下具体七种主要的、典型的税务风险并作简要成因解析，以便相关者重视并以此关联总结。

风险一：财税调研不周全

风险二：税收优惠缺保障

风险三：合同税负预估不足

风险四：原始票据不合规、税务档案不齐全，外账编制不规范

“内账”是“走出去”企业根据中国企业会计准则、财务制度、企业集团内部财务管理办理，集团内部统一电算信息化系统进行财务核算和汇总的账套。“外账是东道国当地注册公司根据东道国的会计制度、财务规定、税务法规制定的账套，其主要目的是为当地注册会计师做审计报告及在当地税务机关申报纳税、汇算清缴或税务稽查所用。一般来说，“走出去”企业在东道国当地公司的外账以内账为基础，在对东道国与中国不同的财会、税务差异进行相应的调整后编制而成。

，税务机关的年度汇算清缴报告，税务检查或稽查的项目记录和报告等。上述税务档案或是原件丢失，或是资料不全，或是不能集中管理，无法及时应对当地税务检查和稽查的有力举证。

风险五：境外个税查补多

风险六：合作权责需理清

风险七：税务检查应对弱，税收争议解决难

三、“走出去”企业境外风险应对及建议

鉴于上述种种境外税务风险，“走出去”企业如何应对？其即需要从自身不断总结教训，提炼典型案例，做好今后的整改措施。更需要“走出去”企业建立和完善一套科学、系统和务实、有效的管理制度、规定、流程和操作方法，也要依赖中国内资财税专业中介“走出去”的鼎立相助，还有求助国家税务总局的必要帮助和救济。

(一）“走出去”企业需总结案例，及时扩大整改效应

对于境外上述种种税务风险所付出的代价和教训，特别是因“走出去”企业自身的过失，管理失控及外部专业意见的缺失而造成的税收损失，“走出去”企业都应以典型案例进行事后的总结，并作整改方案和在集团内部广泛的交流。特别是对与一些典型税案，如税务检查或稽查应对不当，举证不利，自身基础工作有漏洞的案例，应该进行复盘演练，向境外相关人员，相关项目的国家进行内部讨论、培训和推广，力戒和避免相同或类似的问题重犯或在其他国家再犯。但是，根据笔者以往的经历体会。“走出去”企业的上述种种税务风险，具有普遍性，但是真正做到总结、整改和交流的“走出去”企业并不多，“教训是从来不汲取教训”。在此笔者特别强调：“走出去”企业必须要制定相关的《应对东道国税务稽查的策略方法》以及《失败税案总结、整改、交流的规定》。该方法和规定应强调：在东道国当地税务检查或税务稽查结束后，当地公司要及时获取当地税务机关的检查或稽查书面报告；当地公司要将及时将税务检查或稽查的结果作书面总结分析报告，提交给企业总部税务管理部门。报告内容应包括税务清税、检查结果，对缴税，罚款及滞纳金情况进行缘由解释和对应对过程的小结和分析。随后要对税务稽查应对不当，造成税务损失的，应提出后续补救和整改措施；对于整改方案的具体措施要包括具体事项、落实责任人，完成节点等。对于失败税案总结及整改措施，也要在整理后，在企业集团内部作相应的培训、交流和推广。因很多“走出去”企业失败的税案涉及到企业自身的商业机密，特别是有损企业自身的声誉，因此，此类弥足珍贵的案例，不可能被外界知悉，更难被其他类似“走出去”企业的学习和借鉴。笔者在此呼吁；相关政府机构，如国家税务总局，中国注册税务师协会，甚至一些相关国际税教学的院校，应该极力组织和收集此类“走出去”企业应对种种税务风险不当、不利的典型案例，进行技术处理（如隐去企业名称、具体国别机涉税金额等敏感因素）和理论抽象及分析，以通用案例和技术分析的形式，向更多“走出去”企业进行宣介和警示。以此打破隔离的“企业墙”，推而广之，使更多的“走出去”得一取经受益。

（二）“走出去”企业需建立和完善相关境外税务风险防范具体制度、规定和办法

为了应对上述七项主要普遍的、典型的境外税务风险，笔者建议：“走出去”企业应该遵循依法合规，务实担当；减税减费，赋能增值；事前参与，全程跟进；业务参与，重点有效的四项指导思想原则，根据企业自身情况制定相应的、具体的如下相关境外税务管理制度、规定和实操方法。

（1）要依据投标阶段或设立当地公司前期付费调研报告（财税尽调报告）为基础，然后根据东道国了解到的相关税务实操做法，时时更新并补充相关财税信息，进而制定最符合当地公司业务情况的、简明、实用的《国别财税实操指南》；（2）要坚持走完东道国税收优惠所需的全部法定程序。一定要倒逼和要求东道国的业主（甲方）积极配合，力争限期获得具有东道国权威性、法定性的税收优惠形式；如总统令、总理令、财政部（税务总署）的免税函或免税批复、议会（或国会）的决议或议案、最高法院判例或判案。另外，在税收优惠条款的表述上，要明确、具体和规范；要预设相关保留条款，以防将来东道国税制和征管的改革或变动；特别是要专门设有对业主因税负增加而作调价补偿的兜底条款；（3）走出去”企业集团总部财税专家或相关人员必须提前积极参与境外项目的相关商务谈判（如与东道国的业主、财税机关、分包商的谈判和沟通等），要制定集团内部的《涉外经济合同税务评审办法》，并将相关涉税条款的评审权责作为签约的前提条件和必须程序。同时要细化和更新的境外项目的轮动预算，提前做好境外项目的整体税收规划方案，弥补相应的成本、费用“硬缺口”。还要完善境外市场负责人员的考核奖励机制，对于先入市场，压低税负竞价，还要有及时预警机制和应急方案；（4) 要建立《外账编制规程》，提示东道国与中国不同的财务制度、会计准则、税法规定差异内容；外账与内账之间的对应和勾稽关系；统一在东道国的会计核算及记账方法,同时采用东道国相关政府认可和通用的外帐记账软件；外账编制还要注意落实上述境外项目整体税收规划方案在账务上的处理。还要建立《票据审核管理办法》和《税收档案管理办法》，该办法要具体规定对外支付和内部报销要及时提供合法、合规的原始票据；对于不合法、不合规的票据，原则上不办理付款或报销手续。该办法要规定税务资料原件应长期（如十年）保留，税务档案应编制目录，集中妥善在当地保管，以被日后随时被审计和税务检查随时调用。调阅原件要有审批程序，归还记录。相关人员调动，轮岗要完成监交手续。税收档案的管理，还要借助中国集团总部现有信息化管理手段，上传相关资料在中国总部归档监管。（5) “走出去”企业要完善中方外派人员的海外工薪发放和附加福利补贴制度，以及相关的个税和社保的管理办法。在发展中国家要尽可能将名义工资实体化，即中方外派员工最大可能在东道国当地多发放本币工薪；要将一部分企业的附加福利进行货币化发放，即将海外补贴、津贴及当地必要生活支出（如探亲往返机票、当地交通、通讯及日常生活用品等费用）要以现金形式支付给中方外派员工个人，并在当地缴纳个税。同时要研习和遵守当地税法的具体要求和规定，要遵循“非现金，非直接受益，集利体福”的原则，力争享受东道国当地相关附加福利的免税待遇。还要参考东道国当地工薪指导线，每年适度调高中方员工名义工薪。力争降低东道国当地个税稽查补税的风险，增大工薪税前列支费用，减少企业所得税。从根本和长远发展来看，“走出去”企业还是要尽快工薪待遇国际化，用工当地化，也可积极推进与国际劳务派遣公司的密切合作，多渠道合法解决东道国当地用工工作签、居留证、当地个税和社保缴纳的困难和挑战。（6）总承包商要制定详细、可行的《“隐性”分包商和合作方的财税管理办法》，该办法要在合同报价中明确分包商的税负估算和分摊；总承包商要让分包商提供或有税负的担保责任 （如提供银行保函）；总承包商要对分包商的原始票据进行审核管理（如见票付款）；总承包商要给与分包商和合作方必要的、及时的指导和培训；总承包商要领导和组织统一的核算和记账；总承包商要对分包商的银行资金专户管理，加强监督（如在银行留存与分包商的双方权签人）；要规范财税资料归档管理，要求分包商与合作方合力应对当地税务稽查；（7）“走出去”企业要制定《应对东道国税务稽查和解决税收争议的策略》，其应对东道国税务稽查的具体措施应当包括：境外当地公司应高度重视东道国税务机关的非正常的税务检查或稽查，应在第一时间向当地负责人及总部汇报税务检查或稽查的通知、时间、范围和被要求提供的资料；就当地税局要求提交的资料（尤其是某些敏感的资料），需要事先归集和规整，当地项目公司须及时提交给总部专家预审把关，同时要明确对外的固定财税专业接口人；总部应及时派专业人员（如财税及法务专家）亲临现场并协调相关资源，给与当地公司及时指导和最大支持，必要时还要聘请当地权威专业中介给与专业意见和现场辅助。向东道国当地税务局提供的所有相关资料都要力争获得当地税务官员的书面签收确认，同时在当地公司要留存复印件并向总部汇报备案；其应对税务争议的解决策略是：应以公关为辅，专业支持，积极诉讼为主。“走出去”企业要有决心和耐心，舍得花费，聘请东道国当地比较权威的律师事务所及有成功办案的税务律师，代表“走出去”企业在当地法院提起诉讼。“走出去”企业的当地的财税人员，商务人员也要积极配合，提供相应财税资料和数据，说明相关业务性质，事实真相，保全和收集相关证据，节省诉讼费用并提高诉讼的效率。

上述七种相应的境外税务风险防范的具体规定和方法，只是笔者的抛砖引玉，不可能覆盖所有“走出去”企业的境外税务风险。“走出去”企业还需要根据东道国当地的税务法规，境外业务的实际情况，不断补充和更新相关的境外税务管理制度、规定、流程和办法。其税务管理越完备、越务实，“走出去”企业对境外税务风险的防范和管控就越可行、越有效。

（三）需要中国内资财税专业中介“走出去”

在很多的发展中国家，当地涉税专业服务中介服务不够发达，分工不细，国际化程度不够高，如很多当地中介不能有效地用英文交流，很少有机构能用中文沟通，其服务质量更是参差不齐。由于在东道国的官方语言要求，加之当地财税法规的不同，有的国家还有必须当地专业中介代理的要求，因此，中国“走出去”企业一般都要委托东道国当地的专业服务中介做代理记账、年度审计、还有日常税务申报、缴纳和税务年度清算。但是，要在这些发展中国家聘用专业可靠，能保守商业机密的涉税专业服务中介并不容易。中国“走出去”企业需要耐心考察和不断比较当地涉税专业服务中介的背景和人员水平，慎重选择。有时，还需要同时聘请不同的涉税专业服务中介，在不断的合作和磨合中，最终选定能够长期合作的专业中介。特别是当“走出去”企业遭遇东道国当地非正常的税务稽查或检查时，“走出去”企业需要权威性的专业判断意见和应对建议，甚至是亲临现场的应急相助。此时，在语言沟通、文化认同，行业洞悉方面，相关专业中介若能与“走出去”企业相互信任、紧密合作，特别专业中介是否能保守企业商业机密，保障信息安全就更显至关重要。但是，在东道国的专业中介的现状却很难达到“走出去”的这种期望和要求，“走出去”企业更多情况下，是处于“病急乱投医”，孤立无援的困境。急切期望有中国内资财税专业中介能够在当地给与及时、鼎力的支持。

由于在很多东道国当地没有设立分所或没有建立国际服务网络，缺乏有经验的国际税收专家，加之境外设点前期投入和收益的不确定性等原因，目前中国的内资财税事务所还未能真正“走出去”设点布局，也没有真正可以服务“走出去”企业的国际化团队，这与“走出去”企业遭遇上述种种境外税务风险，亟待中国内资专业中介支持和服务的现实需求严重脱节，不相匹配。

（四）求助国家税总进行支持和救济

“走出去”企业在解决境外重大税收争议或税收纠纷时，还可以求助国家税务总局进行支持和救济。其中双边税收协定下的磋商机制（MAP）、事先裁定（BAPA）及友好协商会谈形式就是非常好的途径。

在过去十年，国家税总颁布了《税收协定相互协商程序实施办法》（国家税务总局公告2013年第56号），适用于税收协定解释和执行问题，如税收居民身份认定、常设机构判定及利润归属、各类型所得征免税等；也包括《关于完善预约定价安排管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2016年第64号）和《特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法》（国家税务总局公告2017年第6号），适用于预约定价安排和转让定价相应调整等。在过去的十年里，国家税总也曾与有关国家（地区）税务主管当局开展了双边税收协定下的相互协商500余例国（次），消除国际重复征税150余亿元，为跨境纳税人消除国际重复征税280余亿元，尤其是在转让定价的纳税调整方面，国家税总已经积累了很多成功的案例，为我国“走出去”企业避免双重征税，力争到了应有的经济利益。

总之，“走出去”企业的境外税务风险的防范和管控，需要企业、中介及国家的合力共治，丝路同行，税海共荣，才能未来可期。

作者：梁红星（国际税实务资深专家，北京税海之星国际税工作室创始人）

境外工程项目的税务风险与应对策略

摘要：鉴于境外工程项目受到境内、境外双方税务机关的监管，使得税务风险成为开展境外工程项目的企业所面临的重要财务风险之一。文章对境外工程项目在前期筹备、合约签订、工程执行和完工验收四个阶段的税务风险进行了分类梳理，分析这些税务风险的显著存在形式，并为“走出去”企业如何规避这些税务风险、推动境外工程项目顺利进行提出了若干可行的应对策略。

关键词：境外工程项目；税务风险；企业管控

境外工程是我国企业积极响应国家“走出去”战略，在海外建设、经营、承包与合作进行的生产活动，属于合同行为。这些企业在进行服务贸易往来时，通常要面对来自于企业内外部的不同因素影响，采取不同的应对策略。内部影响主要包括企业自身的经营策略、资源配置，外部影响主要包括不可抗力、社会政策和国际环境。税务负作为企业经济负担的一项重要内容，企业对税务内容的筹划和对税务风险的规避策略，同样会受到内外部因素的作用。

根据商务部发布的数据，2021年中国对外承包工程业务呈平稳发展态势，对外投资额达9366.9亿元人民币，大型合作类基础设施项目增多。经贸合作区成果显著，合作区境外项目上缴东道国税费66亿美元，为广大落后地区和发展中国家贡献了39.2万个就业岗位。对于我国企业参与的各类境外工程项目，优厚的经济政策和完善的税务法律，给了企业坚强的后盾和充分的法理支持，但同时也使境外工程项目受到来自本国和境外国家的双重制度约束。

境外工程项目具有的明显特点是工程内容繁复、工期较长和项目涉及面较广，其进程多呈现阶段式特征，一般包括前期筹备、合约签订、工程执行和完工验收四个阶段。在不同的阶段中，国内企业都应对东道国的税收制度、国内的税收法律和相关的双边贸易协定有充分详细的理解，否则就会出现较大的税务风险。近年来，一些境外工程项目因税务风险失控，出现被东道国处罚、工期迟滞导致亏损、合作关系破裂等严重后果，因此，观察境外工程项目风险的种类和成因，分析应对此类项目中税务风险的相关策略，具有重大的现实意义。

1  境外工程项目中的税务风险

企业的税务风险一般指法律风险、失准风险和税负风险。其中，法律风险即企业违反法律未纳或少纳税款形成违法行为；失准风险即企业的纳税实准，适用了错误的税收条款导致的额外不必要税额；税负风险即企业所承担的过高税负，对企业的正常运转形成了难以解除的负面影响。将这些风险具体细化到境外工程项目的前期筹备、合约签订、工程执行和完工验收四个阶段，可以观察到每个阶段都对应着不同的税务风险。

1.1 前期筹备阶段的税务风险

1.1.1 对境内外法规、政策差异把握不清

由于当前我国境外工程项目的合作对象多为广大发展中国家，各国之间的经济政策和税收制度都有着明显的不同，如所得税、增值税的代扣代缴，不同国家有不同的规定；不同东道国也会根据工程项目周期的长短和东道国税制，对企业在海外的机构作常设或非常设的认定，借以征收不同的税额。因此，在境外工程项目的前期筹备阶段，这些差异性较大的税务环境导致企业对税务政策出现混淆、误判所形成的税务风险，是摆在“走出去”企业面前的首要外部风险。

1.1.2 税务纠纷

涉外税务一旦出现纠纷，其解决可能需要较长的时间，同时还要面临东道国税制不合理、裁定不公平和地方裁量权过大导致的纳税风险分歧。根据调查，在遇到税务纠纷时，不同的企业所选择的方案也不同，有的企业经验丰富，能够自行处理，与东道国政府及所在地的税务机构沟通；有的企业会诉诸境外的中介机构，从中调停；有的企业会将税务纠纷上报大使馆，请求领事帮助；大部分企业会选择请求国内税务机关协助处理。

1.2 合约签订阶段的税务风险

1.2.1 免税条款的设置、落实与理解层面的分歧

出于合作需要和政策优惠，许多境外工程项目在签订合约时都会设置免税条款。但有些企业在设置免税条款时缺少对条款细则的明确，对免税税种所属的具体范围定义不清，会使合约中的免税条款失去东道国法律范畴内的法律效力，不被当地税务机关所认可。免税政策与免税条款不能仅成为相互匹配的具文，还要在实际工程项目中确保严格落实，这也是项目负责人和项目内财务工作者的工作要务。另外，合约双方对免税条款的理解不一致，当地税务机关对免税条款的解读是否与合约不一致，都会导致各种各样的税务纠纷，比较严重的后果如当地税务机关不承认免税条款的效力，依旧对本该免税的项目进行征税，或税负压力过高导致的资金问题，进而使双方合作中止。

1.2.2 不同合同分立方式存在的风险

合同分立也是境外工程项目常用的合约签订方式，分立的合同往往主体不同，因而其存在的涉税风险也各异。以工程项目总承包模式为例，该模式下的分立合同主体主要包括总公司主体、分包商主体或是分公司主体。其中，总公司主体的合同下，项目合约将被分成国内、国外两部分，国内签订设计、采购合同，国外由境外机构签施工合同，其风险在于，设计、采购部分可能会被境外征收所得税，且该类成本可能不允许被扣除，这种风险带来的成本上升难以为境内的政策所抵免；分包商主体的合同下，同样分国内、国外两部分，国外部分改由分公司与野猪签施工合同，总公司与分包商视作一个公司主体，与各方签订合同，其风险在于进行在具体的合同拆分操作中可能出现失误；分公司主体下，总承包商负责国内的设计采购合同、国外的施工合同两者的签订，其风险在于，当合同签订双方所在国的税收差异较大时，企业的这一行为有可能被税务机关认定为转让定价，要承担法律层面的风险。

1.2.3 税负承担方不明确

项目合约签订过程中，对税负承担方和税款缴纳方的划分不明确，也会形成税务风险。如项目合同签订时说明总金额不含税，就应当有条款写明最终的税款由哪一方来承担；如果确定了纳税方，就应该详细列出条款保证纳税方足额缴纳税款；如纳税方足额缴纳税款，还要纳税方完整保留并提供相关的税款缴纳凭证等。税负承担责任方的确定，是化解项目合约签订中税务风险的重要保障。

1.3 工程执行阶段的税务风险

1.3.1 工程报税方式不合规

工程执行阶段，最常见的风险是境外报税方式不合规。其原因比较复杂，如负责工程项目的财务人员出现工作失误、负责纳税项目整理申报的环节出现遗漏，或是缴纳税款的转账方式、缴纳周期和纳税时间点未能按照东道国税制规定进入流程等，这些不合规的报税方式，会导致企业出现少缴、漏缴税款的现象，引发当地税务机关进行重新征收税款，甚至需要企业补缴滞纳金，造成不必要的资金损失。

1.3.2 资金核算方法不符合规定

根据我国现行税收法规政策，企业对境外生产活动的收入、投入和费用应当单独核算，无法核算投入成本的应当划入境内外共同支出分摊。而在实际的成本核算过程中，许多企业直接将全部支出列入境内所得计算，没有对境内外进行分别列支，或是在计算分摊支出时标准混乱不一，任意调整，或是根据实际情况，为了粉饰报表或避税，人为干预财务统计结果，形成核算结果失实。一旦出现上述情况，很有可能面临被东道国及本国税务机关同时纠察的风险。

1.4 完工验收阶段的税务风险

一般来说，境外工程项目在完工、验收阶段后会根据合约注销在当地的项目分支机构，但不同国家之间的机构注销流程和认定依据不同，若因为工程问题或当地相关规定，导致境外工程项目无法及时注销，银行账户、税务账户等依然存续，很有可能使当地税务机关认定分支机构存续，因而继续进行税务稽查和征收税款，造成不必要的额外资金开支。

2 境外工程项目中税务风险的形成动因

2.1 内部因素

由于多数企业内部的税务风险管理部门与其他部门相对独立，其规避税务风险的工作目标与企业头部的盈利目标在一定程度上存在偏差，所以企业内部的决策制定上存在着信息差，表现在注重规避税务风险的境外工程项目中则更为显著。一些境外工程项目在立项之初就疏于对税务风险的管控，项目管理者、风险管控人员和企业经营者能力不足，职责缺位，主动或被动地忽视了可能存在的税务问题，进而形成税务风险。企业的经营目标是利润最大化，片面、盲目地追求这一目标，也会导致一些企业在境外项目工程中为了避税产生逃税、避税的动机，这也会形成潜在的税务风险。

2.2 外部因素

税务风险的外部因素主要来自于东道国、企业自身和本国三个方面。首先，当前境外合作东道国多为发展中国家，一些国家在社会经济、法律制度方面不够透明、公开，税收标准紊乱，税制不一，在一些税收项目中可能还存在未被东道国法律界定的灰色地带，很多税收问题是“走出去”企业所难以提前预料的；其次，企业内控中的税务管控也是重要的一环，项目各部门在境外的采购、交通、经营费用都应考虑到当地的税收政策进行妥善的归类和筹划，明确免税主体，保留各类增值税发票等；最后，企业“走出去”的前提，是熟知本国的税收规定，了解境内外的免税政策和饶让抵免流程，保证境内外的税务凭证合法合规，符合各项优惠政策的规定，否则也会出现境内外双向重复征税等问题。

3  境外工程项目税务风险的应对策略

3.1 做好项目开展前的调研工作

在境外工程项目筹备前期，企业就应当做好充分的调研和培训工作。这些工作内容主要包括：对派遣驻外的财务人员进行东道国的税收法规、政策的针对性培训；聘请与东道国有过相关工程合作经验的项目管理人员、财务人员或中介机构作为财务顾问；就事前编制的项目预算、税收筹划等征求涉外经济的专家意见；提前准备好应变措施和资金储备；对接相关的专业调研机构，出具关于东道国经济形势、政策方向、财税制度和潜在风险的详细分析报告。

3.2 利用债务融资手段降低税务风险

根据我国《企业所得税法实施条例》第三十八条规定，企业向银行等金融机构的借款利息可以在税前全额扣除，因此企业适当地向银行等金融机构进行举债，将项目负债率提高到一定程度，可以从整体上缓解境外工程项目中的资金紧张，降低税负。但应当注意的是，高额的负债一方面降低了税负，另一方面也会反映工程项目的经济状况，过高的、超出企业本身承担能力和项目估值的银行负债，有可能说明企业自身的资金和经营存在着很大的问题，银行等金融机构也会根据企业的实际状况进行评估，严重的可能进行停贷。因此，并不是资产负债率越高的项目税负越低，将负债率控制在一个合理的范围内，是运用债务融资手段减轻项目税负的关键。

3.3 关注优惠政策，在工程项目中合理进行固定资产投资

境外工程项目多为基础设施建设等包含大量固定资产投入的生产建筑项目，因此固定资产投入是境外工程项目的基础，固定资产占总资产的权重越高，其税务风险也就越大。对于固定资产的投资处理，一是要关注东道国、本国的税收优惠政策，判断购入的固定资产如机器、设备、工具等是否符合两国的优惠政策，能够享受到补贴扶持；二是在购买固定资产的方式上，除全资购入外，还可以采取其他方式，如选择融资租赁分期支付设备租金，在工期内分摊固定资产的成本，也可以降低固定资产占总资产的权重，加快企业的资金流转速率，进而降低税务风险。

3.4 强化企业与项目的内部控制，加大税务管控力度

企业自身的税务管控是税务风险的决定性因素，因此应当对企业内部的各流程、各环节进行严格的税务管控。首先，企业应根据东道国的税法制度，足额、按时、按流程纳税，避免逾期；当东道国的财务核算体系与本国常用的核算方法不同时，应因地制宜，适应并形成符合该国要求的财务核算体系。其次，不同国家的报税单据、涉税资料不同，针对境外工程项目，应当设立专属的涉税资料保管部门，对各项关键票据、凭证，包括增值发票、出口退税单据等作妥善的保存，确保各项资料在两国不同税制的情况下都能符合报税需要，能对当期涉税文件进行及时的归档处理。最后，企业也应当形成积极纳税与规避税务风险并重的企业文化氛围，尽力消除项目内各部门在目标上的不一致性和信息的偏差，完善总公司与项目管理分部之间的信息交流渠道，对派驻海外的员工进行从税法学习到合同解读等一系列全方位的培训，项目中期明确各部门责任，在项目结束后及时总结关于税务风险的经验和教训，为后续项目的开展打下更坚实的基础。

4  结束语

境外工程项目的特征决定了其所面临的显著的税务风险，而规避此类税务风险，又需要企业根据项目所在国的法律法规因地制宜，力求各项工作合法合规，在不出现税务纠纷的情况下最大化减轻税负。综上所述，项目前期的调研时期是整个项目的关键期，调研的力度、深度和结果，决定了企业在境外工程项目中能够预判并化解风险的基础能力；在工程项目中，合理的银行举债方式和固定资产投资分配，可以从宏观层面上降低税务风险，化解税负压力；最后，企业还要注重内部制度建设和税务管控，尽力消除项目各部门之间的信息壁垒，在合规纳税的前提下合法避税，才能推动境外工程项目的稳定开展。

作者：张继胜(中石化石油工程建设有限公司)